Велика бібліотека української літератури
» » » Содержание хозяйственного учета

Рефераты по бухгалтерскому учету и аудиту Под управлением производством понимается направленное воздействие управляющей системы (администрации предприятия) на хозяйственные процессы,

Содержание хозяйственного учета

Под управлением производством понимается направленное воздействие управляющей системы (администрации предприятия) на хозяйственные процессы, осуществляемые в управляемой системе в целях увеличения прибыли за счет повышения эффективности производства, повышения качества продукции и обеспечения на этой основе экономического и социального развития коллектива. Процесс управления сводится к постановке конкретных целей и задач, принятию оптимальных управленческих решений и организации контроля оперативного регулирования, оценки и анализа полученных результатов. Основой разработки и реализации управленческих решений является соответствующая информация о состоянии управляемого объекта. Такая информация возникает и передается в системе хозяйственного учета.
В центре системы управления экономическим субъектом находится хозяйственный учет - одна из наиболее информационноемких систем в управлении экономикой хозяйства, предназначенная для формирования и обобщения различной экономической информации о фактическом состоянии экономики хозяйствующего субъекта и его подразделений в сопоставлении с прогнозируемыми (планируемыми) показателями, а также для поддержки управленческих решений и обеспечения другой деятельности управленческого аппарата.
Хозяйственный учет представляет собой информационную систему в управлении экономическим субъектом, в которой на основе научно обоснованных процедур фиксируется, измеряется, обрабатывается, накапливается, группируется по определенным правилам и стандартам информация о количественных и качественных характеристиках всех совершаемых в экономике предприятия процессов и состоянии хозяйственных (учетных) объектов для управления ими. Он должен быть комплексным и ориентироваться на полную и своевременную реализацию задач управления экономикой хозяйства, т.е. полезным для системы управления.
Хозяйственный учет позволяет установить взаимосвязь между хозяйственной деятельностью и лицами, принимающими управленческие решения. Учет является одной из функций управления.
К хозяйственному учету предъявляются следующие требования:
достоверность учетных данных,
оперативность учета,
своевременность учета,
полнота и простота учета,
точность хозяйственного учета.
Информация об экономической жизни предприятия может приобрести полезный вид для пользователей, если все учтенные ресурсы и хозяйственные процессы (как объекты хозяйственного учета) получат свои характеристики в виде показателей в трех учетных измерителях: натуральных, трудовых, денежных.
Учетные измерители - единицы измерения, при помощи которых на основе измерений и исчислений хозяйственных ресурсов и процессов формируются показатели для различных нужд экономической деятельности.
Учет в натуральных измерителях называют количественным или натуральным. Назначение количественного учета - обеспечение информацию о натуральных (физических) объемах основных средств, оборудования к монтажу, сырья, материалов, готовой продукции, энергии и других учетных объектах, количество которых можно и необходимо определять в натуральных измерителях.
Показатели учетных объектов в натуральных измерителях подразделяются по признакам, характеризующим качественные (сорт, сроки годности, категории) и количественные параметры (в мерах массы, длины, объема, площади и т.п.) этих объектов. При этом количественный учет в силу используемых им измерителей не может представить сопоставимые данные обо всей совокупности ресурсов и процессов в целом по предприятию.
Для детализации характеристик учетных объектов используются условно натуральные измерители, представляющие обоснованно укрупненные натуральные измерители, причем натуральный состав учетных объектов, включаемых в основной объект, заранее определен техническими условиями, государственными стандартами или другими условиями. Примерами условного натурального измерителя могут служить: комплект ремонтного инструмента, 100 пар обуви определенного вида, один станкокомплект, 100 условных банок консервов и т.п. Другой разновидностью натурального измерителя являются условные (приведенные) единицы, эксплуатационные единицы, единицы работ.
В сочетании с натуральными применяются трудовые измерители, предназначенные для измерения и исчисления рабочего времени, затраченного на выполнение той или иной работы или вида деятельности. Они выражаются в различных единицах затрат труда: человеко-часах, человеко-днях, нормо-часах и др., на их основе формируются показатели трудоемкости продукции, отдельных трудовых операций, технологий, частей продукции, трудоемкость работ, услуг в различных сферах и видах деятельности; на основании информации о затратах труда, выраженных в трудовых измерителях, исчисляют и начисляют заработную плату персоналу предприятия, определяют показатели производительности труда. Трудовые измерители, как и натуральные, имеют строго определенные границы применения.
Денежные (стоимостные) измерители являются обобщающими, позволяют определить показатели разнородных объектов учета в одном эквиваленте и соответствуют денежным знакам в национальной валюте; их применение обусловлено товарно-денежными отношениями.
1.2 Определение и сферы применения бухгалтерского учета. Содержание и функции бухгалтерского учета
Необходимость формирования и развития бухгалтерского учета определяется потребностью общества в информации о наличии и использовании своих ресурсов, существовании источников их возмещения.
В современной учетной литературе существует целый рад определений бухгалтерского учета. Так, в учебнике Козловой Е.П., Парашутиной Н.В., Бабченко Т.Н., Галаниной Е.Н. "Бухгалтерский учет" он определяется как "сплошное, непрерывное, взаимосвязанное отражение хозяйственной деятельности предприятия на основании документов, в различных измерителях". Его законодательное определение содержится в п. 1 ст. 1 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете": "Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации, их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций».
Сплошной учет хозяйственной деятельности экономического субъекта означает, что каждый хозяйственный факт должен найти свое отражение в бухгалтерском учете. Бухгалтерский учет охватывает состояние (наличие) и движение (поступление, выбытие, распределение, списание) производственных запасов, денежных средств, затрат на производство и сбыт продуктов труда, финансовых вложений и других хозяйственных средств, с одной стороны, и источников формирования указанных средств - собственных (принадлежащих предприятию на правах собственности, т.е. собственный капитал) и заемных (привлеченных), к которым следует отнести долгосрочные и краткосрочные банковские кредиты и внебанковские займы, а также обязательства хозяйствующего субъекта перед штатными и нештатными (соответственно - состоящими и не состоящими в списках предприятия-работодателя) работниками, акционерами, собственниками предприятия, государственными органами, поставщиками товарно-материальных ценностей, подрядчиками, прочими кредиторами. Организации и физические лица, которым должно предприятие, например, за приобретенные и перешедшие в его собственность оборудование, материалы, другое купленное имущество, за потребленную энергию, воду, принятые работы, полученные услуги и т.п., называются кредиторами.
Кредиторская задолженность представляется по-разному: как подлежащий оплате долг; ожидаемый отток денежных средств или иных ресурсов; отказ субъекта от потенциального дохода; предстоящий отказ субъекта от потенциального дохода или будущих экономических выгод в пользу других субъектов в соответствии с существующим в настоящее время обязательством, обусловленным предшествующими хозяйственными операциями или другими событиями.
Наряду с обязательствами в виде задолженности внешним кредиторам у предприятия образуются обязательства перед персоналом по оплате труда, выплате пособий за дни нетрудоспособности, начисленным дивидендам, перед подотчетными лицами (лицами, которым выдаются наличные деньги под отчет) и др.
Дебиторы – это те кто должен предприятию или у кого образовались обязательства перед предприятием за поставленную покупателям готовую продукцию, товары, выполненные работы, оказанные услуги, проданные основные средства и т.п. Дебиторская задолженность по каждому ее виду и датам образования находит отражение в бухгалтерском учете и отчетности.
Поступление и выбытие материальных ценностей, денежных средств, совершение расчетных операций, получение и погашение кредитов, экспортные и импортные операции, формирование и распределение прибыли или погашение убытков, а также другие факты кругооборота хозяйственных ресурсов непременно оформляются соответствующими документами общегосударственной (типовой) формы.
Стоимостное измерение хозяйственных фактов, средств, процессов, их результатов, источников хозяйственных средств является неотъемлемой формальной стороной бухгалтерского учета.
Каждый регистрируемый факт экономической жизни предприятия неизбежно влияет на размер имущества и его источников: их следствием является поступление (этот процесс называют притоком средств) и выбытие или расход (отток) указанной собственности предприятия.
Учет влияния хозяйственных фактов на состояние имущества и его источников в их логической взаимосвязи является еще одной отличительной особенностью бухгалтерского учета.
Бухгалтерский учет обязаны вести субъекты управления предприятий и учреждений всех организационно-правовых форм собственности независимо от рода их деятельности. При этом одни хозяйствующие субъекты, являющиеся коммерческими организациями, ставят своей целью получение прибыли и погашают затраты на свою деятельность выручкой, получаемой от сбыта готовой продукции (продукции, товаров, работ, услуг, предназначенных для продажи), другие являются некоммерческими организациями, и их затраты погашаются из средств государственного бюджета различных уровней (к их числу принадлежат бюджетные организации). В действительности и бюджетные организации (вузы, медицинские учреждения и др.) оказывают некоторые услуги на коммерческих условиях. В таком случае затраты на коммерческие услуги компенсируются полученной от их продажи выручкой.
Организации в зависимости от видов деятельности (согласно уставу) подразделяются:
• производственные;
• коммерческие;
• производственно-коммерческие;
• кредитные (банки);
• страховые;
• научно-исследовательские;
• бюджетные;
• аудиторские фирмы;
• инвестиционные и иные подобные фонды и компании;
• общественные и другие некоммерческие организации;
• государственные и муниципальные предприятия;
• другие юридические лица.
Бухгалтерский учет не может игнорировать объективные и достаточно видимые индивидуальные особенности того или иного вида деятельности в микро- и макроэкономике. Поэтому в общей системе бухгалтерского учета образуются специализированные системы, способы и приемы регистрации, накопления и обобщения учетно-экономической информации, а также правила и стандарты, которые регламентируются специальными нормативными документами. Примерами специализированных учетных систем могут служить системы сальдового учета товаров в розничной торговле, бухгалтерского учета в банках, страховых компаниях, бухгалтерского учета инфляции, оперативно-бухгалтерского (сальдового) учета материалов и др.
Основными задачами бухгалтерского учёта (согласно Федерального закона) признаны:
- формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и её имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчётности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчётности;
- обеспечение информации необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчётности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразности, наличием и движением имущества, обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
- предотвращение отрицательных результатов в хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения её финансовой устойчивости.
Первая задача бухгалтерского учета исходит из интересов руководителей, учредителей, участников и собственников имущества организации, инвесторов, кредиторов, покупателей и других заинтересованных сторон. Бухгалтерская информация должна быть полной и достоверной, т.е. предоставлять пользователям все необходимые данные о деятельности хозяйствующего субъекта, его имуществе, обязательствах, результатах деятельности, а значит, быть полезной администрации предприятия и другим заинтересованным в информации лицам.
Вторая задача состоит в том, что в системе бухгалтерского учета необходимо формировать данные для контроля за соответствием фактов экономической деятельности законодательству РФ. Такая информация предназначена для подтверждения целесообразности хозяйственных операций, рационального использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов.
Третья задача направлена на повышение эффективности управления хозяйственной деятельностью организации.
Бухгалтерский учет - одна из основных функций управления наряду с такими функциями, как планирование, регулирование, организация и стимулирование. Это означает, что совершенствование управления, создание рыночного механизма неразрывно связаны с развитием всей системы бухгалтерского учета.
В системе управления бухгалтерский учет выполняет ряд функций, основными из которых являются: контрольная, информационная, обеспечения сохранности собственности, обратной связи, аналитическая.
1. Контрольная функция. С помощью специальных приемов и способов бухгалтерского учета ведутся три вида контроля: предварительный - до совершения хозяйственной операции; текущий - во время осуществления операции; последующий - после ее совершения.
В единой целостной системе бухгалтерского учета администрации необходимо знать, например, не только финансовое состояние своего предприятия, но и финансовое положение, платежеспособность предприятий-конкурентов. В условиях совершенствования управления, наличия предприятия различных форм собственности, формирования рыночных отношений происходит усиление контрольной функции бухгалтерского учета благодаря совершенствованию его форм и методов, использованию зарубежного опыта, широкому внедрению вычислительной техники, использованию возможностей автоматизированных рабочих мест бухгалтера, экономиста, аналитика.
2. Обеспечение сохранности собственности. Эта функция тесно связана с совершенствованием системы бухгалтерского учета и усилением его контрольной функции. Следует особо отметить, что для реализации указанной функции необходимы соответствующие предпосылки: наличие оборудованных складских помещений, контрольных и измерительных приборов, мерной тары, расходомеров и др.
Инструментом для реализации этой функции является инвентаризация имущества предприятия, которая позволяет определить изменения, происшедшие в составе собственности.
3. Информационная функция. Одной из главных функций, которую выполняет бухгалтерский учет в системе управления и формирования рыночной экономики, является информационная. На современном этапе роль и значение своевременно поступающей объективной экономической информации усиливаются. Учет является важнейшим источником, поставщиком фактической информации различным объектам управления - службам предприятия, его подразделениям, менеджерам, которые, используя эту информацию с другими данными, вырабатывают и принимают соответствующие управленческие решения.
4. Функция обратной связи. Бухгалтерский учет выполняет функцию обратной связи, без которой немыслимо действие системы управления, тем более, ориентированной на функционирование в условиях широкой автоматизации.
Системный бухгалтерский учет обеспечивает работников управления фактическими данными о деятельности предприятия и его подразделений за определенный период, о состоянии имущества, источников его образования, обязательств предприятия, о взаимоотношениях с поставщиками, покупателями, заказчиками, банками, налоговой инспекцией, иностранными партнерами, о формировании финансовых результатов, прибыли и ее использовании, об отношениях с собственниками (акционерами, учредителями и т. д.).
Используя обратную связь с помощью бухгалтерской информации, отражающей фактические значения показателей, осуществляют контроль за выполнением плановых показателей, стандартов, норм и нормативов, смет, соблюдение экономного использования всех видов ресурсов, устанавливают различные недостатки, выявляют резервы производства и степень их мобилизации и использования.
Функцию обратной связи, как правило, выполняет находящаяся на различных носителях исходная информация, поступающая фактически обоснованная бухгалтерская информация используется для анализа финансовой и производственно-хозяйственной деятельности предприятия и его подразделений.
5. Аналитическая функция тесно связана с информационной. Реализация этой функции позволяет осуществлять анализ по всем разделам бухгалтерского учета, в том числе использования всех видов ресурсов, затрат на производство и реализацию продукции, правильности применяемых цен, что имеет особо важное значение в условиях действия рыночных цен, инфляционных процессов и т. п.
1.3 Виды учета. Пользователи бухгалтерской информации
Традиционно хозяйственный учет включает три вида:
- оперативный;
- статистический;
- бухгалтерский.
Каждый вид учета рассматривает одни и те же хозяйственные процессы с различных позиций и играет свою особую роль в информационном обеспечении управления, что не препятствует на отдельных этапах пересечению потоков информации, интересующих ее пользователей. Это обеспечивается на основе использования одних и тех же измерителей: натуральных, трудовых и денежных.
Оперативный (оперативно-технический, внутрихозяйственный) учет - составная часть хозяйственного учета, сущность которого состоит в группировке и обобщении первичной информации (продукт первичного учета) для создания внутрихозяйственной отчетности, используемой в оперативном управлении экономикой предприятия. Временной цикл формирования информации в оперативном учете, не в ущерб ее качеству, должен быть минимальным, от этого зависит достоверность хозяйственного учета, а следовательно, эффективность системы управления экономикой хозяйства в целом.
Оперативный учет используется для получения информации, которая необходима для текущего управления предприятием и его подразделениями, а также для контроля на отдельных участках хозяйственной деятельности. Его отличительными чертами являются: ограниченность значимости во времени такой информации, быстрота и часто отсутствие документального подхода к ее формированию, представление в устной форме по телефону, иногда в виде справки или служебной записки. При этом используются все виды учетных измерителей, но наиболее часто применяются натуральные и трудовые.
Статистический учет - часть хозяйственного учета, представляющая собой систему сбора, накопления, обработки и изучения количественных показателей развития общественного производства, общественных явлений, их состояния и изменения. Статистический учет применяется для получения и обобщения данных, характеризующих массовые и отдельные типичные явления в производственной деятельности и общественной жизни. В части массовых явлений общественной жизни статистика изучает численность и состав населения, его социально-демографические данные (о рождаемости, смертности, среднем заработке и т.д.). При помощи статистики исследуются процессы в экономике, культуре, спорте и других отраслях с целью анализа и прогнозирования процессов. Статистические показатели направлены на выявление и обобщение информации о состоянии экономики, тенденциях ее развития, движении рабочей силы, материально-производственных запасов и т.п.
На предприятии статистика более разносторонне и углубленно, чем другие виды учета, исследует отдельные участки работы по основным ее показателям, например численности рабочих и служащих, объему производства, производительности труда, себестоимости продукции и т.п. Данные предприятий обобщаются по отраслям экономики.
Статистический учет обеспечивает сбор такой информации и основывается на самостоятельном методе, обеспечивающем формирование информационно-аналитической базы для характеристики состояния экономики страны, региона, предприятия.
Статистический учет использует агрегированные данные оперативного и бухгалтерского учета, а также сведения, полученные при комплексных и выборочных наблюдениях, проводимых органами статистического учета. Она используется главным образом для управления крупными хозяйственными структурами: предприятиями, отраслями, регионами и в целом экономикой страны. На базе статистических данных государственные органы управления разрабатывают прогнозы, принимают решения в области экономической политики, определяют конкретные меры в сфере оперативного управления экономикой страны.
Бухгалтерский учет в отличие от оперативного и статистического является наиболее достоверным видом учета в силу того, что с момента создания предприятия и на протяжении всей его деятельности непрерывно в хронологическом порядке ведется сплошное отражение всех фактов хозяйственной деятельности на основании первичных учетных документов.
Приоритетным направлением использования информации, формируемой в системе бухгалтерского учета, является удовлетворение потребностей определенного круга заинтересованных лиц.
Пользователей бухгалтерской информации можно разделить на две группы:
1. Внутренние, к которым относятся управляющие всех уровней. К внутренним пользователям относят администрацию организации (совет директоров, руководители и специалисты подразделений, менеджеры), а также учредителей, участников и собственников имущества организации.
Состав информации, которая должна предоставляться внутренним пользователям, определяется в зависимости от функций и уровня должности пользователя. Основными критериями при определении состава информации для каждого работника администрации являются:
-ее соответствие функциям работника,
-необходимость соблюдения коммерческой тайны,
-стоимость информации.
Перечень сведений, составляющих коммерческую тайну, определяется руководителем организации и оформляется его приказом.
2. Внешние, которым необходима информация для принятия решений в отношении этой организации.
В свою очередь, внешние пользователи разделяются на пользователей информации с косвенным финансовым интересом и прямым финансовым интересом.
Внешними пользователями бухгалтерской информацией с косвенным финансовым интересом являются налоговые органы, внебюджетные фонды, контрольно-ревизионное управление Минфина, Госкомстат, аудиторские фирмы, органы управления государственным и муниципальным имуществом, плановые органы и др.
Налоговые органы, Казначейство и контрольно-ревизионные органы имеют право пользоваться не только отчетной, но и всей учетной информацией, необходимой для проверки правильности уплаты всех видов налогов и платежей. Вся учетная информация также предоставляется аудиторам, осуществляющим по договору с предприятием аудиторскую проверку. Представителям Пенсионного фонда, фонда социального страхования и обязательного медицинского страхования предоставляется только та учетная информация, которая необходима для проверки правильности отчислений в указанные фонды. В органы статистики представляется статистическая отчетность, при составлении которой, как правило, используются данные бухгалтерского учета.
Внешними пользователями бухгалтерской информации с прямым финансовым интересом являются сегодняшние и потенциальные инвесторы, банки, поставщики и другие кредиторы. Они пользуются в основном информацией, содержащейся в бухгалтерской отчетности, по данным которой делают выводы об имущественном, финансовом состоянии предприятия, его ликвидностти и платежеспособности.
Внешние пользователи, имеющие право на использование всей или части учетной информации, обязаны хранить коммерческую тайну.
Таким образом, бухгалтерский учет в силу составляющих его элементов и способов ведения представляет особой информационную систему, которая дает ее внутренним и внешним пользователям полную картину финансово-хозяйственной деятельности.
В современных условиях в России бухгалтерский учет представляется тремя видами учета:
- финансовым;
- управленческим;
- налоговым.
Сравнительно новыми (конец XIX - начало XX в.) являются социальный (социально-экономический), экологический, страховой.
Максимально возможное приближение бухгалтерского учета к системам управления осуществлялось путем разделения системы бухгалтерского учета на две подсистемы: финансовый учет и управленческий учет.
Финансовый учет обеспечивает своевременное бухгалтерское оформление, регистрацию, группировку, накопление учетной информации, главным образом, финансовой по природе, результируемой в бухгалтерской отчетности, стоимостные показатели которой используются как управленческим аппаратом для подготовки и поддержки управленческих решений, так и контрагентами, т.е. внешними пользователями, непосредственно не состоящими в штате хозяйствующего субъекта.
Цель финансового учета считается достигнутой, когда отчетность, данные которой соответствуют данным финансового учета, составлена и представлена по назначению. Бухгалтерские процедуры, используемые в финансовом учете и в подготовке бухгалтерских отчетов в централизованном порядке, регламентируются официальными положениями, специализированными инструкциями, письмами, указаниями, стандартами, рекомендациями, и их неуклонное выполнение является общегосударственным обязательным условием.
Управленческий учет представляет собой относительно обособленную подсистему бухгалтерского учета, в которой генерируется учетно-экономическая информация о затратах на конкретный вид деятельности предприятия и полученных на них доходах, используемая аппаратом управления всех уровней для поддержки планирования, нормирования, лимитирования, анализа, контроля и разработки управленческих решений.
Управленческий учет не регламентируется государством, и его данные имеют конфиденциальный характер. Если такая информация выходит за пределы предприятия, то не исключено, что она будет значительно искажена в интересах представляющей стороны.
В таблице 1 представлены основные отличия финансового и управленческого бухгалтерского учета.
Таблица 1 - Принципиальные отличия финансового и управленческого бухгалтерского учета
Отличительный признак
Управленческий учет
Финансовый учет
1. Пользователи информации
Внутренние руководители предприятия различных уровней
Внешние пользователи: кредиторы, акционеры, налоговые службы и др.
2. Степень регламентации
Практически нет общих обязательных требований, возможна регламентация по решению администрации
Ограничена общепринятыми принципами, стандартами и правилами, отступление от которых является недопустимым нарушением
3. Временная направленность
В основном на будущие операции, а также на сравнение планируемых и фактических показателей
Только на фактически совершенные хозяйственные операции
4 Точность информации
Имеют место приблизительные оценки
Должен давать полную, комплексную и достоверную информацию о финансовом состоянии организации
5. Отчетность
Очень подробная, отражающая даже самые незначительные факты (особенно это касается затрат)
Система обобщенных показателей, характеризующих имущественное, финансовое положение организации на определенную дату
Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогам на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным налоговым законодательством (ст. 313 НК РФ). Налоговый учет призван правильно рассчитывать налогооблагаемую базу по отдельным видам налогов, их сумму и своевременно проводить расчеты с бюджетом.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, порядок ведения налогового учета устанавливается в учетной политике для целей налогообложения.
Способы ведения налогового учета:
-на основе регистров бухгалтерского учета;
-на основе регистров собственно налогового учета.
Налоговый учет - система учета, имеющая свой метод - симбиоз отдельных элементов методов финансового, оперативного, управленческого, социального учета, планирования, экономического анализа. Основной объект налогового учета - налоговые и подобные им платежи, причитающиеся (начисленные) и выплаченные в доход бюджетов РФ (федерального, областных, республиканских и других уровней). Налоговый учет ведется как у налогоплательщиков, так и в налоговых инспекциях.
1.4 Нормативное регулирование учета в России
В Российской Федерации бухгалтерский учет регламентируется правовыми нормативными документами. Организации, осуществляющие регулирование бухгалтерского учета:
Государственная Дума РФ, Правительство РФ, Министерство финансов РФ, Министерство экономики РФ, Федеральная комиссия по рынку ценных бумаг РФ, Государственный комитет РФ по статистике, Центральный банк РФ.
На организацию бухгалтерского учета оказывают влияние неправительственные организации. Например, Институт профессиональных бухгалтеров России. ИПБ России объединяет аттестованных профессиональных бухгалтеров и аудиторов. Для этого им создано более 300 Учебно-методических центров (УМЦ).
Система нормативного регулирования бухгалтерского учета имеет четыре уровня:
• первый - законы и иные акты законодательства РФ, регулирующие прямо или косвенно постановку учета;
• второй - положения по бухгалтерскому учету;
•третий - методические указания по ведению бухгалтерского учета;
•четвертый - рабочие документы организации, формирующие его учетную политику (в методическом, техническом и организационном аспектах).
Документы первого уровня закрепляют обязательность ведения бухгалтерского учета всеми хозяйствующими субъектами, его основные принципы и правила. Определяющим законом РФ является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г., в котором устанавливаются единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета экономическими субъектами России.
Документы второго уровня представлены положениями по бухгалтерскому учету, устанавливающими правила ведения на отдельных его участках. К числу важнейших документов этого уровня относятся План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, а также положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), регулирующие отдельные участки учета, например, ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", ПБУ 6/01 "Учет основных средств", ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", ПБУ 20/03 "Информация об участии в совместной деятельности" и т.д.
Документы третьего уровня имеют рекомендательный характер. Это инструкции, указания, дающие возможные варианты постановки учета непосредственно в организации в зависимости от ее отраслевой особенности. В качестве примера можно назвать Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства и др.
К документам четвертого уровня относятся указания, инструкции, положения, приказы и иные подобные документы по постановке и ведению бухгалтерского учета, непосредственно созданные в организации и являющиеся внутрифирменными стандартами. Примерами таких документов могут быть приказы о формировании учетной политики с приложением рабочего плана счетов, графика документооборота, форм первичных учетных документов, по которым не предусмотрены унифицированные формы, порядка проведения инвентаризации, должностные инструкции, положение по оплате труда.
1.5 Принципы бухгалтерского учета
Принципы бухгалтерского учета - это исходные, базовые положения бухгалтерского учета как науки, лежащие в основе разработки правил ведения учета и составления отчетности, закрепленные в стандартах и положениях, регламентирующих бухгалтерский учет. На основе базовых принципов бухгалтерского учета разрабатывается учетная политика организации и формируются показатели финансовой отчетности.
Бухгалтерский учет - язык бизнеса любой организации, на котором разговаривают бухгалтеры и менеджеры всех уровней. Оперируя понятиями и показателями, они должны понимать под ними одно и то же, либо знать методы расчета этих показателей для обеспечения их сопоставимости при анализе. Стремление снабдить многочисленные заинтересованные стороны одними и теми же правилами, использовать конкретно определенные подходы к регистрации хозяйственных операций и расчетам показателей означает, что бухгалтерский учет стремится к объективности. Стремясь к объективности, необходимо выполнять принципы, устанавливающие порядок записи данных о хозяйственных операциях.
Основные принципы и правила ведения бухгалтерского учета в организациях установлены законом « О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, Положением по бухгалтерскому учету « Учетная политика организации», Планом счетов бухгалтерского учета и другими нормативными документами. Рассмотрим основные принципы бухгалтерского учета.
Своевременность финансовой отчетности. Отчетная информация представляется в сроки, в которые она не теряет своей ценности для пользователя. Законом РФ о бухгалтерском учете (ст. 15) установлено, что годовые отчеты представляются в течение 90 дней, а квартальные - в течение 30 дней по окончании отчетного периода. Эти требования к срокам более жесткие по сравнению с теми, которые установлены в других странах, они позволяют обеспечить актуальность отчетной информации.
Значимость. Финансовые отчеты должны содержать все данные, которые оказывают существенное влияние на оценки и решения их пользователей. Состав форм отчетности определен Законом о бухгалтерском учете. В Положении "Бухгалтерская отчетность организации", содержится исчерпывающий перечень показателей, обязательных для отражения в отчетности в интересах всех ее пользователей.
Ценность для прогнозирования провозглашается несмотря на то, что отчетная информация относится к прошедшим событиям и служит для оценки результатов деятельности. Этому требованию отвечает стандартный подбор показателей отчетности, предусмотренный стандартом и формами бухгалтерской отчетности со всеми приложениями к ней, утвержденными специальным приказом Минфина РФ. Строго установленные отчетные форматы положительно отличают нашу отчетность от отчетности многих других стран, где содержание отчетов определяется их составителями либо выбирается ими из предложенных схем.
Правдивость представленных данных обеспечивается точным указанием методов учета, а также процедур оценки, с тем чтобы пользователи могли правильно понимать назначение представляемой информации. Законодательством предусматривается, что способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснениях к отчетности, в особенности тогда, когда изменения в учетной политике могут существенно повлиять на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской отчетности. К этому сводятся положения ст. б п. 4 Закона о бухгалтерском учете.
Правдивость отчетных данных предполагает также отсутствие существенных ошибок и отклонений в бухгалтерской отчетности. В соответствии с Законом о бухгалтерском учете (ст. 13 п. 2) в состав бухгалтерской отчетности должно входить аудиторское заключение, подтверждающее ее достоверность и правдивость, таким образом защищаются интересы пользователей.
Преобладание содержания над формой означает, что соблюдение правовой нормы и экономической целесообразности совершенных хозяйственных операций должно преобладать над формой, регламентированной соответствующими нормативными документами. Данное требование хотя и объявлено, однако в реальной жизни осуществление его представляется весьма проблематичным.
В Положении по ведению бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" предусматривается, что в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования, тем самым в нашем учете закрепляется концепция приоритета содержания над формой.
Нейтральность. Отчетная информация должна быть объективной по отношению к разным пользователям. Не требует доказательства, что именно стандартные формы российской бухгалтерской отчетности исключают какие-либо отклонения, могущие повлиять на объективность и нейтральность учетной информации.
Осмотрительность должна обеспечить нейтрализацию фактора неопределенности, влияющего на достоверность информации. Рабочая группа по международным стандартам учета и отчетности под осмотрительностью подразумевает большую готовность к учету потенциальных убытков или пассивов, нежели потенциальных прибылей или активов.
Возможность проверки обеспечивается целым рядом обязательных правил, установленных Законом о бухгалтерском учете. Записи в бухгалтерском учете осуществляются на основе оправдательных первичных документов, которые оформляются на все хозяйственные операции в порядке, предусмотренном ст. 9 Закона. Закон обязывает вести бухгалтерский учет непрерывно с момента регистрации организации до ее ликвидации либо реорганизации, регистрируя на счетах бухгалтерского учета все хозяйственные факты и результаты инвентаризации. Все данные из первичных оправдательных документов регистрируются путем двойной записи на взаимосвязанных счетах.
Сопоставимость информации гарантируется нормами ст. 6 (пп. 3, 4) Закона о бухгалтерском учете, которым обеспечивается стабильность учетной политики, последовательность методов обработки данных и устанавливается порядок изменения учетной политики в случаях, когда это имеет существенные последствия для понимания отчетной информации пользователя. Статья 14 Закона о бухгалтерском учете устанавливает календарные границы отчетного года и определяет, что квартальная (и месячная) отчетность является промежуточной и составляется недостающим итогом с начала отчетного года.
Понятность формы представления отчетности связана с ее стандартным содержанием и форматом, устанавливаемым Министерством финансов для всей бухгалтерской отчетности страны.
Непротиворечивость учета в его составляющих элементах обеспечивается нормой Закона о бухгалтерском учете (ст. 8), определяющей, что данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета. Эта норма получила расширительное толкование в Положении об учетной политике предприятия, требующем соблюдения непротиворечивости учета путем тождества данных аналитического учета на первое число каждого месяца, а также показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета.
Денежное измерение и учет по стоимости. Закон о бухгалтерском учете в ст. 8 (пп. 1, 4) предусматривает, что учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в денежном измерении - в валюте Российской Федерации - в рублях, путем двойной записи на взаимосвязанных счетах. В ст. 11 предусматривается учет имущества и обязательств по фактической стоимости приобретения и изготовления, а в надлежащих случаях - по восстановленной стоимости. В полном соответствии с международными стандартами ст. 12 Закона предусматривает подтверждение правильности оценки имущества и обязательств при проведении их инвентаризации.
Применение метода функционирующего предприятия прямо предусмотрено Положением "Учетная политика предприятия", учетная политика исходит из того, что предприятие будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у него отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства предприятия будут погашаться в установленном порядке.
Применение метода начислений также предусмотрено Положением об учетной политике предприятия: "Факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами".
2 Объекты бухгалтерского учета
2.1 Хозяйственный факты (операции) и хозяйственные процессы. Кругооборот хозяйственных средств предприятия
В функционировании объекта управления в экономических системах можно выделить три вида процессов:
1) технико-экономические (производственно-хозяйственные);
2) финансово-экономические (финансовые);
3) социально - и психолого-экономические.
Хозяйственные процессы состоят из отдельных хозяйственных операций (фактов).
Технико-экономические процессы включают техническую подготовку производства (ТПП), снабжение, производство, сбытовую деятельность, маркетинг.
К ТПП относятся научно-исследовательские работы, конструкторская и технологическая подготовка производства, опытное производство. Результатами производственно-хозяйственных процессов являются продукция, работы, услуги, для получения которых используются такие ресурсы, как средства и предметы труда, труд.
Для управления производственно-хозяйственной деятельностью необходима детальная учетная информация о названных выше элементах. Например, в швейном производстве требуются учетные сведения о моделях одежды, их размерах, расцветках, видах тканей, квалификации закройщиков, швей, затратах на выполнение каждой операции и пошив изделий в целом, данные о поставщиках ресурсов, спросе на продукцию, результатах работы выставок-ярмарок швейных изделий и другие сведения.
Обращение ресурсов и продуктов труда сопровождается движением финансовых ресурсов и формированием финансовых результатов. Финансовые ресурсы по видам и назначению представлены основным и оборотным капиталом, объекты которых принято называть имуществом; по источникам формирования финансовые ресурсы подразделяются на собственный и заемный капитал.
К финансовым результатам относятся прибыль (убытки) и рентабельность, формированию которых предшествует получение доходов (в частности, выручки от реализации продукции, работ, услуг).
Финансовые отношения отражаются в расчетах хозяйствующего субъекта с партнерами: поставщиками, покупателями, банками и другими кредитными учреждениями, инвестиционными институтами, страховыми, трастовыми компаниями и другими организациями. Процессы в финансово-экономических системах связаны также с формированием доходов и расходов, затрат, себестоимости.
Технико-экономические и финансово-экономические процессы взаимосвязаны между собой. Продажа товаров, продукции, работ, услуг позволяет получить выручку от реализации. Связь между продукцией и выручкой от реализации осуществляется через цены. Выручка от реализации включает финансовый результат, а также возмещение стоимости израсходованных предметов и средств труда, затрат на его оплату.
Таким образом, основными хозяйственными процессами промышленных организаций являются процессы снабжения, производства и сбыта продукции. Эти процессы состоят из отдельных операций, содержанием которых является движение средств, т.е. смена одной формы средств - другой. Хозяйственная операция только тогда выступает объектом бухгалтерского учета, когда под ее влиянием изменяются хозяйственные средства или их источники или возникают, изменяются и прекращаются хозяйственно- правовые отношения.
2.2 Определение и состав объектов бухгалтерского учета
Под объектами бухгалтерского учета понимаются конкретные единицы хозяйственных средств и источников их формирования в стоимостном выражении, а также их динамика (хозяйственные процессы) и статика (наличие на определенную дату), обусловленные хозяйственными процессами.
Находящиеся в собственности предприятия хозяйственные средства в бухгалтерском учете отражаются одновременно по каждому отдельно взятому факту экономической жизни в двух проявлениях: в виде состава средств по размещению и их функциональной роли (назначению) и в форме источников их образования (рис. 1).
Рисунок 1 - Принцип двойственности хозяйственных средств
В начале своей деятельности любое предприятие, зарегистрированное и признанное юридическим лицом, формирует источники хозяйственных средств, одни из которых составляют собственные источники, другие — заемные. В целом указанные источники образуют собственный и заемный (привлеченный) капитал. Параллельно происходит процесс размещения (вложения) этих средств в основной и оборотный капитал в соответствии с характером деятельности предприятия, обусловленной его уставом.
Принцип двойственности хозяйственных средств будет проявляться и отражаться по всему учетному циклу, он не теряется и в бухгалтерской отчетности.
Состав объектов бухгалтерского учета в отдельных отраслях экономики предопределяется спецификой деятельности ее экономических объектов. Например, они не могут быть одинаковыми в машиностроении и розничной торговле. Даже на предприятиях одной отрасли имеются существенные различия в составе объектов бухгалтерского учета (производство минеральных удобрений или резинотехнических изделий, добыча каменного угля, нефти и газа - в добыче полезных ископаемых).
Объектами бухгалтерского учета являются:
• имущество (хозяйственные средства, функционирующий капитал) организации;
• обязательства организации (источники формирования ее имущества);
• хозяйственные операции, вызывающие изменение имущества и источников его формирования и их результаты.
2.3 Классификация хозяйственных средств по размещению и функциональной роли
В зависимости от назначения хозяйственные средства организации подразделяются на следующие группы
- средства, находящиеся в сфере производства - предметы труда (сырье, материалы, топливо и др.) и средства труда (здания, машины, оборудование и другие основные средства), используемые в производстве продукции (работ, услуг),
- средства, находящиеся в сфере обращения - отгруженные товары и готовая продукция, денежные средства в кассе и на счетах в кредитных организациях, средства в расчетах (дебиторская задолженность)
- средства, находящиеся в непроизводственной сфере - средства социального и культурно-бытового назначения: общежития, столовые и буфеты, детские дошкольные учреждения (детсады и ясли), дома отдыха, санатории и т.д.
Хозяйственные средства независимо от организационно-правовых форм предприятия и форм собственности подразделяются на средства в обороте (оборотный капитал) и внеоборотные средства (основной капитал).
Внеоборотные средства, участвуя в нескольких производственных циклах, не исчерпываются полностью в одном кругообороте средств, т.е средства, приносящие доход или способные приносить доход в будущем за пределами одного года).
Состав внеоборотных средств по их размещению или функциональной роли:
Основные средства (ОС) - совокупность материально-вещественных ценностей в установленной стоимости за единицу, эксплуатируемых в качестве средств труда при производстве продуктов труда либо для оперативного управления, хозяйственного обслуживания, нужд социальной сферы в течение срока их полезного использования, превышающего 12 мес., или обычный операционный цикл, продолжающийся более 12 мес.
Нематериальные активы (НМА) - это хозяйственные средства, не имеющие материальной субстанции, со сроком полезного использования в хозяйственной деятельности свыше 12 мес. Их состав регулируется законодательством.
Объекты долгосрочных финансовых вложений (ДФВ) представляют собой инвестиции (вклады) в ценные бумаги других предприятий и банков, в том числе находящихся за рубежом; в процентные облигации федеральных и региональных займов; в уставные (складочные) капиталы других предприятий (денежными средствами, фондовыми ценностями, другим имуществом) в РФ и за рубежом, включая дочерние; в денежные или иные займы, в том числе обеспеченные векселями под согласованные проценты; в приобретение (частичное или полное) приватизированных предприятий, за которыми сохраняется статус юридического лица; в векселя, приобретаемые в качестве финансовых вложений (финансовые векселя) со сроком полезного действия, превышающим один год, и другие подобные инвестиции. При этом основным критерием принадлежности денежных и иных ценных бумаг к долгосрочным является период обращения - время с момента эмиссии (выпуска) до даты погашения - более одного Года, или, если указанная продолжительность не определена, во внимание принимается намерение (прогноз) получать по ним доходы свыше одного года; это касается денежных и других займов, выданных под согласованные проценты, а также иных долгосрочных вложений.
Объекты капитальных вложений (KB) представляют собой совокупность экономических ресурсов (инвестиций), используемых для воспроизводства имущества с длительным (более одного года от даты его постановки на учет) сроком полезного использования. Капитальные вложения классифицируются в бухгалтерском учете по множеству оснований. Их предметом выступают капитальное строительство; приобретение в собственность отдельных объектов основных средств, земельных участков, лесных угодий, объектов природопользования, ценных бумаг; реконструкция и модернизация (неотделимые улучшения) объектов основных средств; молодняк животных, взрослый племенной и рабочий скот, приобретенный в собственность у юридических и физических лиц.
Доходные долгосрочные вложения в материальные ценности (ДВМЦ) - вложения в капитальную (финансовую) аренду, представляющую собой долгосрочную аренду, в которой арендодатель (лизингодатель) приобретает новые (непотребленные) объекты основных средств исключительно для сдачи их в аренду (лизинг) заранее известному арендатору (лизингополучателю) с рассрочкой в оплате по договорным промежуточным платежам. При этом все риски и преимущества, связанные с использованием лизингового имущества, полностью переходят от лизингодателя к лизингополучателю. Для лизингополучателя финансовая аренда становится займом, с одной стороны, и приобретением основных средств - с другой; для лизингодателя лизинг - продажа лизингового имущества в кредит, т.е. в обмен на несколько равномерных денежных поступлений в будущем. Таким образом, лизинговые платежи компенсируют затраты арендодателя (лизингодателя) на лизинговые сделки или деятельность и принесут дополнительные доходы, на которые он рассчитывает.
Отложенные налоговые активы - условные активы, позволяющие в дальнейшем уменьшить задолженность перед бюджетом и др.
Оборотные средства используются один производственный цикл и представляют те активы, которые по окончании процесса сбыта превратятся опять в денежные средства (увеличенные на сумму прибыли) или при необходимости будут проданы в пределах одного года. Они составляют краткосрочные хозяйственные средства.
Состав оборотных средств:
Товарно-материальные ценности (ТМЦ) включают:
• материально-вещественные ценности, используемые в том или ином виде деятельности в качестве предметов труда: сырье и материалы, комплектующая продукция, запасные части, топливо;
• продукты труда: готовая к реализации продукция, товары (на складах снабженческо-сбытовых, торгово-закупочных и прочих торговых организаций), полуфабрикаты собственного производства, а также продукция незавершенного производства (продукция, не прошедшая весь технологический цикл обработки: изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и техническую приемку, незаконченные работы);
• средства труда, которые в соответствии с учетной политикой предприятия включаются в состав средств в обороте: спецодежда, спецобувь, защитные средства, хозяйственный инвентарь, инструменты и приспособления общего и специального назначения и др.
Расходы будущих периодов - затраты, произведенные в предшествующем и/или отчетном периодах, но подлежащие включению в себестоимость продукции (работ, услуг) в последующие периоды деятельности организации
Денежные средства (ДС) включают деньги в кассе предприятия (кассовая наличность), на расчетном счете и других банковских счетах, в том числе на валютном счете (наличные деньги, денежная наличность).
Дебиторская задолженность (ДЗ) образуется в виде денежных долгов предприятию за отпущенные покупателям и заказчикам продукцию, товары (выполненные работы, оказанные услуги) на условиях и по стоимости, обусловленных хозяйственным договором, до момента их выплаты; по векселям полученным; по вкладам учредителей в уставный капитал; долги прочих дебиторов, в том числе подотчетных лиц по суммам, выданным на командировочные или хозяйственные расходы и т. п. В целом дебиторская задолженность представляет собой средства в расчетах.
Краткосрочные финансовые вложения (КФВ) - вложения предприятия в краткосрочные ликвидные ценные бумаги (акции, облигации, сертификаты), приобретаемые для получения доходов в срок, не превышающий один год, а также в предоставление краткосрочных (до года) займов другим хозяйствующим субъектам.
Все вышеперечисленные объекты бухгалтерского учета составляют активы предприятий.
2.4 Классификация хозяйственных средств по источникам формирования
К источникам хозяйственных средств относятся собственный и заемный капитал (обязательства) хозяйствующего субъекта.
К собственному капиталу относятся средства, полученные от участников (учредителей) - собственников предприятия, инвесторов, государственных и муниципальных органов: уставный, резервный, добавочный и другой первоначальный капитал, средства целевого финансирования, а также нераспределенная прибыль как результат эффективной деятельности предприятия.
Заемный (привлеченный) капитал составляет стоимость обязательств предприятия по полученным кредитам, займам, оплате труда работников, платежам в бюджет, внебюджетные фонды, оплате полученных средств и предметов труда, выполненных работ и других долгов кредиторам и т.п. Обязательство может иметь как краткосрочную, так и долгосрочную составляющие.
Источниками собственных средств предприятия являются:
Уставный капитал представляет собой размер средств (в денежном выражении), вложенных учредителями (участниками, собственниками) в имущество при создании предприятия для обеспечения производственной (иной) деятельности, определенной учредительными документами (уставом).
Акционерный капитал представляет собой капитал собственников, учредителей, участников, являющихся совладельцами предприятия. В зависимости от организационно-правовой формы предприятия он может называться по-разному: в хозяйственных товариществах и обществах - уставный (складочный) капитал; в акционерных обществах - уставный капитал; в производственных кооперативах - паевой фонд; в унитарных предприятиях - уставный фонд.
Размер уставного капитала должен соответствовать его величине, зафиксированной в уставе организации или в учредительных документах, и может увеличиваться или уменьшаться только после внесения в изменений в установленном законодательством порядке.
Нераспределенная прибыль представляет собой капитал, остающийся в распоряжении предприятия после уплаты налогов и сборов, предусмотренных действующим законодательством (например, налог на прибыль), уплаты штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий заключенных договоров и, наконец, выплаты части прибыли акционерам в виде дивидендов.
Фонды, созданные из средств прибыли (перечень и порядок образования фондов специального назначения регулируются учредительными документами или решением учредителей):
-фонды накопления - средства нераспределенной прибыли, зарезервированные в качестве финансового обеспечения производственного развития предприятия или иных мероприятий по созданию нового имущества по решению учредителей;
-фонды потребления - средства на осуществление мероприятий по развитию социальной сферы и материального поощрения работников предприятия и других мероприятий не приводящих к образованию нового имущества;
-фонды социальной сферы, создаваемые в качестве финансового обеспечения развития социальной сферы (капитальных вложений).
Резервный (страховой) капитал - источник собственных средств предприятия, образованный за счет нераспределенной прибыли (размер резервного фонда устанавливаются учредительными документами, но не менее 15% размера уставного капитала), используется на выплату доходов учредителям (держателям акций) при отсутствии или недостаточности прибыли отчетного года для этих целей, на покрытие балансовых убытков и других потерь.
Добавочный капитал образуется за счет прироста стоимости имущества в результате его переоценки, безвозмездно полученных ценностей, эмиссионного дохода акционерных обществ (сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций) и т.п.
Целевые финансирование и поступления - средства, полученные для осуществления мероприятий целевого назначения от юридических и физических лиц, а также в виде субсидий от правительственных органов (средства целевого финансирования используются на подготовку кадров, научно-исследовательские работы, содержание детских учреждений и другие социальные нужды).
К объектам бухгалтерского учета, составляющих привлеченный капитал относятся:
долгосрочные и краткосрочные кредиты и займы, кредиторскую задолженность и обязательства по распределению.
К долгосрочным кредитам относят ссуды банка, выданные на срок свыше 12 месяцев, а к краткосрочным - на срок до 1 года.
Займы - это полученные от других организаций и лиц суммы, а также средства от выпуска и продажи облигаций организации.
Под кредиторской понимают задолженность данной организации перед другими организациями и лицами, которые называются кредиторами.
Кредиторов, задолженность которым возникла у них в связи с покупкой у них материальных ценностей называют поставщиками, а кредиторов по нетоварным операциям - прочими кредиторами.
Обязательства по распределению включают в себя задолженность рабочим и служащим по заработной плате, органам социального страхования и обеспечения и налоговым органам по платежам в бюджет. Такие обязательства появляются в связи с несовпадением момента возникновения, т.е. начисления долга и времени его фактической уплаты.
Все вышеперечисленные собственные и привлеченные (заемные) источники хозяйственных средств являются пассивами предприятия.
3 Предмет и метод бухгалтерского учета
3.1 Определение предмета и метода бухгалтерского учета. Методология бухгалтерского учета
Сущностью предмета бухгалтерский учет является экономика хозяйствующего субъекта в ее динамике и статике. Поэтому главным приоритетом бухгалтерского учета является формирование системной, достоверной и своевременной учетно-экономической информации, позволяющей администрации предприятия осознанно регулировать хозяйственную деятельность. Следовательно, содержание указанной информации в системном виде представляющее собой объективную характеристику финансового состояния предприятия (соотношение экономических ресурсов с их источниками: обязательствами и капиталом) и других экономических показателей, отражаемых в бухгалтерской отчетности, составляет круг интересов бухгалтерского учета в системе управления. Наличие и движение объектов хозяйственной деятельности в основном предопределяет сущность предмета бухгалтерского учета.
Предметом бухгалтерского учета является стоимостный кругооборот (движение) хозяйственных средств в процессе расширенного воспроизводства и их состояние на определенную дату.
Методология (концепция) бухгалтерского учета представляет собой систему способов и приемов, их научного обобщения в целях выработки инструментальных средств познания объектов хозяйственной деятельности в их динамике и статике. В практике бухгалтерского учета (как в России, так и за рубежом) применяются и постоянно дополняются различные частные методы фиксирования и группировки, обобщения, оценки (расчетов) отдельных учетных объектов и показателей.
Частные методы в совокупности составляют метод бухгалтерского учета (если предмет бухгалтерского учета является его подлежащим, то метод, отвечая на вопрос: «как, каким образом?» означает его сказуемое). Таким образом, метод бухгалтерского учета позволяет получить информацию о наличии и состоянии имущественных средств организации, источников формирования этого имущества (как собственных, так и заемных), результатах деятельности.
Метод бухгалтерского учета представляет собой совокупность способов и приемов с помощью которых непрерывно изучается и обобщается хозяйственная деятельность предприятия.
Цикл бухгалтерского учета включает четыре последовательных этапа обработки и обобщения учетно-экономической информации. Поэтому метод состоит из четырех элементов:
1. Приемы первичного наблюдения объектов бухгалтерского учета - документирование и инвентаризация.
2. Стоимостное измерение объектов бухгалтерского учета. Приемы - оценка и калькулирование.
3. Взаимосвязанное отражение, группировка информации об отдельных объектах бухгалтерского учета. Приемы - счета и двойная запись.
4. Полное (комплексное) обобщение и соизмерение информации об объектах бухгалтерского учета. Приемы - баланс и отчетность предприятия.
3.3 Оценка и калькулирование как элементы метода бухгалтерского учета
В условиях рыночной экономики основная цель бухгалтерского учета состоит в обеспечении владельцев экономического субъекта и других пользователей финансовой информации достоверными данными о процессах формирования, распределения и использования прибыли. В этой связи особое внимание уделяется оценке финансовых и хозяйственных процессов в обобщающем денежном измерителе.
Процесс оценки неизменно предполагает сочетание трех составляющих элементов:
1) объект или событие;
2) подлежащее количественной оценке свойство (качество, признак) объекта;
3) шкала измерения или совокупность единиц, в которых можно выразить свойство.
Оценка - это выражение в денежном измерении имущества организации и источников его формирования, т.е. это способ выражения объектов бухгалтерского учета в обобщающем денежном измерителе.
Стоимостная оценка распространяется на все стадии жизненного цикла производимого продукта: затраты заготовления производственных запасов и приобретения средств труда; затраты производства продукции и оказания услуг; себестоимость созданного продукта; доходы, полученные от реализации товаров и услуг, и понесенные при этом расходы. От обоснованности и точности бухгалтерских действий зависит достоверность исчисления финансового результата.
В основе оценки имущества предприятия лежат реальные затраты, выраженные в денежном измерении. Существуют также такие виды оценки хозяйственных средств, как первоначальная (инвентарная) стоимость, остаточная стоимость, балансовая стоимость, рыночная стоимость, восстановительная стоимость, ликвидационная стоимость, фактическая себестоимость, средняя себестоимость, ЛИФО, ФИФО и др.
Первоначальная стоимость определяется на дату принятия объекта к учету (постановки на баланс).
Инвентарная стоимость - совокупность затрат, связанных с возведением (новым строительством) и приобретением основных средств, нематериальных активов, созданием отдельных объектов нематериальных активов, реконструкцией и модернизацией объектов основных средств, доведением до состояния, пригодного к эксплуатации безвозмездно полученных долгосрочных активов.
Восстановительная стоимость образуется при переоценке объектов основных средств (доведении стоимости объектов до рыночных цен) в этом случае она становится первоначальной. Восстановительная стоимость равна сумме денежных средств, которую необходимо выплатить в настоящее время за аналогичные объекты.
Полная балансовая стоимость - стоимость материалов, незавершенного производства и других активов, отраженная в балансе предприятия по фактической себестоимости заготовления или производства.
Ликвидационная стоимость - возможная стоимость реализации объектов основных средств или их остатков по истечении срока эксплуатации.
При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии применяются следующие методы оценки:
• метод ФИФО - способ оценки материально-производственных запасов по себестоимости первых по времени закупок. При списании в производство (ином выбытии) стоимость материальных ценностей определяется по цене первых партий (ранее закупленных), затем последующей и далее в порядке очередности;
• метод ЛИФО — способ оценки материально-производственных запасов по себестоимости последних по времени закупок. Материальные ресурсы, выданные со склада, оцениваются по стоимости последних по времени приобретения;
• средняя себестоимость - способ оценки запасов, при которой материальные ресурсы на предприятии в течение месяца списываются по учетным ценам, а в конце месяца учитываются отклонения фактической себестоимости от учетной.
Главный вид оценки имущества - по фактической себестоимости заготовления и приобретения материальных запасов, строительства и приобретения долгосрочных и других активов, производства продуктов труда.
Принцип учета по себестоимости — обоснование самой сложной и противоречивой проблемы в учете. Согласно данному принципу цель бухгалтерского учета состоит не в нахождении стоимости, которая может меняться после совершения хозяйственной операции, а в определении себестоимости (стоимости на момент совершения хозяйственной операции).
Например, себестоимость готовой продукции представляет собой совокупность затрат на используемые в процессе производства основные средства, нематериальные активы, материалы, топливо, энергию, трудовые ресурсы, другие хозяйственные ресурсы.
Согласно принципу учета по себестоимости объекты бухгалтерского наблюдения оцениваются по первоначальной стоимости.
Первоначальной стоимостью объекта активов считается:
для объектов, приобретенных за плату, — сумма фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление;
для объектов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал, — их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации;
для объектов, полученных по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, — рыночная стоимость на дату оприходования;
для объектов, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, — стоимость передаваемого имущества.
Калькуляция (от лат. calculatio - исчисление) - способ группировки затрат и определения себестоимости приобретенных материальных ценностей, изготовленной продукции и выполненных работ.
Калькуляция тесно связана с оценкой – себестоимость готовой продукции будет определяться, в частности, выбором методов оценки материалов, списанных в производство.
Калькуляции группируют по ряду признаков.
По отношению ко времени осуществления хозяйственного процесса различают нормативные, плановые (сметные) и отчетные (фактические) калькуляции:
• Нормативная калькуляция исчисляется на начало отчетного периода и представляет величину затрат, которую предприятие израсходует на момент составления калькуляции, исходя из технического уровня производства и существующей технологии, на единицу выпускаемой продукции с учетом действующих норм и нормативов в постатейном разрезе (текущих норм затрат);
• Плановые калькуляции составляются до начала отчетного периода.
В этих калькуляциях рассчитывается количество материальных и трудовых затрат для производства запланированного к выпуску количества продукции. Они составляются исходя из плановых норм расходов и других плановых показателей на отчетный период (при этом нормы расходов являются средними).
Разновидностью плановой калькуляции является сметная калькуляция; она рассчитывается при проектировании новых производств и конструировании вновь осваиваемых изделий при отсутствии норм расхода.
• Отчетные (фактические) калькуляции составляются после совершения хозяйственных процессов.
Цель отчетной калькуляции - определение фактической (реальной) себестоимости продукции, выполненных работ и услуг.
Объект калькулирования - продукт производства, технологическая фаза, стадия, виды работ или услуг.
Калькуляционная единица - измеритель объекта калькулирования.
Примеры: 1 тонна, 1 центнер, условные укрупненные калькуляционные единицы (100 пар обуви, 1000 условных банок).
По объему затрат различают калькуляции производственной и полной себестоимости:
• в калькуляциях производственной себестоимости отражаются затраты, возникшие в сфере производства;
• калькуляции полной себестоимости отличаются от калькуляций производственной себестоимости на величину затрат, связанных с продажей продукции.
Данные калькуляций используются для управления организацией, контроля за соблюдением плановой (нормативной) себестоимости продукции, рентабельности хозяйственной деятельности, выявления резервов и путей снижения затрат.
3.4 Сущность и значение инвентаризации
Иногда изменения в составе хозяйственных средств не поддаются регистрации в документах в тот момент, когда они произошли (например, недостача материальных ценностей в процессе их хранения или перевозки, или вследствие особых физико-химических свойств этих ценностей: летучесть, хрупкость, усушка и т.п., или хищения). Все эти факты выявляются и регистрируются путем проведения инвентаризации.
Расхождение между данными учета и фактическим наличием средств могут быть выявлены периодическими сверками остатков средств с данными учета, т.е. инвентаризацией. Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяется и документально подтверждается их наличие, состояние и оценка. Инвентаризация проводится с целью сопоставления данных фактического наличия ценностей с данными бухгалтерского учета.
Инвентаризация – это способ или прием бухгалтерского учета, служащий для обеспечения соответствия учетных данных о средствах и обязательствах организации их фактическому наличию.
В зависимости от полноты охвата средств, инвентаризация подразделяется на полную и частичную. Полная - охватывает все категории средств (как принадлежащих предприятию, так и принятых на ответственное хранение, переработку и пр.), прав и обязательств, частичная - отдельные категории (денежная наличность в кассе, материалы, товары). К частичной относится так же выборочная инвентаризация, проводимая для контроля работы предприятия и его отдельных лиц.
По характеру инвентаризации подразделяются на плановые, которые осуществляются в заранее намеченные сроки, исходя из целесообразного и наилучшего их проведения и внезапные, проводимые по распоряжению руководителя предприятия, следственных или контролирующих органов. Выделяют так же внеплановые инвентаризации, которые проводят после стихийных бедствий и при смене материально ответственных лиц.
Можно выделить несколько этапов проведения инвентаризации. Первый этап - обязательный подсчет, взвешивание, обмер материальных ценностей, оформление инвентаризационных ведомостей или описей. При инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами составляются контокоррентные выписки (т. е. выписки из карточек счетов с указанием суммы задолженности). Второй этап - оценка выявленных, подсчитанных и описанных средств по первоначальной или измененной оценке (например, при ухудшении качества материалов). Третий этап - выявление расхождений фактического наличия с данными бухгалтерского учета, установление причин расхождений, заполнение сличительной ведомости. Четвертый этап - оформление результатов инвентаризации и отражение выявленных расхождений в учете и отчетности того месяца, в котором закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете.
Порядок и сроки проведения инвентаризаций определяют руководители организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
В соответствии с законодательством проведение инвентаризации обязательно в следующих случаях:
-при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже;
-при смене организационно-правовой формы предприятия;
-перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;
-при смене материально ответственных лиц;
-при установлении фактов хищений, порчи ценностей;
-в случае стихийных бедствий;
-при ликвидации (реорганизации) предприятия перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса.
Объектами проведения инвентаризации определены все имущество экономического субъекта независимо от его местонахождения (основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, денежные средства) и все виды финансовых обязательств (дебиторская и кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы). Инвентаризация имущества производится по его местонахождению и материально ответственным лицам.
Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия, куда включаются представители организации, работники бухгалтерии, другие специалисты и представители независимых аудиторских организаций. Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.
До начала проверки инвентаризационной комиссии необходимо получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы и отчет материально ответственных лиц о движении материальных ценностей и денежных средств, которые визирует председатель инвентаризационной комиссии. Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии, все ценности, поступившие под их ответственность, оприходованы, а выбывшие - списаны в расход.
Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственных лиц. Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяется путем подсчетов, взвешиваний, обмеров. Сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств отражаются в инвентаризационной описи или в актах инвентаризации, составляемых не менее чем в двух экземплярах. На каждой странице описи прописью указывается число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, указанных на данной странице независимо от того, в каких единицах измерения эти ценности показаны.
На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке ценностей, таксировке и подсчете итогов за подписями лиц, осуществляющих эту проверку. Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. Материально ответственные лица в конце описи дают расписку о подтверждении проведения проверки в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий, а так же о принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение. В случае смены материально ответственных лиц, принявший имущество расписывается в описи в получении, а сдавший – в сдаче этого имущества. На имущество, не принадлежащее организации, но находящееся у него в аренде, на ответственном хранении или получении для переработки, составляются отдельные описи. Исправления в инвентаризационных описях должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.
Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещение, где хранятся материальные ценности при уходе комиссии должно быть опечатано. По окончанию инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности проведенной инвентаризации, результаты которой оформляются актом и регистрируются в книге учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризации.
С целью определения результатов инвентаризации и выявлений расхождений между данными бухгалтерского учета и сведениями инвентаризационных описей составляются сличительные ведомости, которые также должны быть подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии.
Инвентаризация расчетов с банками и другими кредитными учреждениями, с бюджетом и внебюджетными фондами, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами заключается в проверки обоснованности сумм, числящихся на сетах бухгалтерского учета. Проверка осуществляется по первичным документам в согласовании с корреспондирующими счетами.
Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражается на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:
а) излишки имущества приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты (т.е. на увеличение прибыли).
б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относится на издержки производства или обращения, т.е. на расходы, а сверх норм - за счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты.
4 Бухгалте рский баланс предприятия
4.1 Назначение, структура и содержание бухгалтерского баланса. Основное балансовое уравнение
Бухгалтерский баланс – как элемент метода бухгалтерского учета представляет собой способ экономической группировки и обобщения хозяйственных средств и их источников, выраженных в денежной оценке на определенный момент времени.
Баланс является центральной формой бухгалтерской отчетности и построен в соответствии с классификацией хозяйственных средств (объектов учета). В бухгалтерском балансе все имущество предприятия рассматривается с двух позиций:
-по составу и размещению;
-по источникам образования.
Он состоит из двух частей: в одной отражается средства по составу и размещению - актив (средства труда, предметы труда, продукты труда, средства в производстве и обороте, средства в расчетах - дебиторская задолженность и проч.), а в другой – по источникам формирования - пассив (собственный капитал, заемный капитал, обязательства организации - кредиторская задолженность).
В мировой практике применяются две формы бухгалтерского баланса: горизонтальная и вертикальная. При горизонтальной форме активы показываются в левой части баланса, а пассивы - в правой. Вертикальная форма баланса предполагает последовательное расположение балансовых статей (в столбик): сначала статьи, характеризующие актив, далее статьи пассива. По форме представления бухгалтерского баланса в настоящее время в России используется вертикальный баланс.
Каждая часть баланса (актив и пассив) построена в виде таблицы, имеющей следующую форму:
АКТИВ
Код строки
На начало года
Наг конец года
ПАССИВ
Код строки
На начало года
На конец года
1
2
3
4
1
2
3
4
Для общих сопоставлений (начало финансового анализа) хозяйственных средств в балансе предусмотрены две графы: «На начало года» (гр. 3) и «На конец года» (гр. 4). В последней приводятся показатели состояния хозяйственных средств организации на отчетную дату (квартал, полугодие; 9 месяцев, год).
Основным элементом бухгалтерского баланса является статья. Статья бухгалтерского баланса - это показатель (строка) того или иного актива и пассива баланса, характеризующий стоимость отдельных видов имущества, источников его формирования, обязательств предприятия.
Балансовые статьи объединяются в однородные группы, а группы - в разделы в соответствии с их экономическим содержанием.
Основные разделы баланса (в настоящее время их пять):
1. Внеоборотные активы;
2. Оборотные активы.
Итого Актив.
3. Капитал и резервы;
4. Долгосрочные обязательства;
5. Краткосрочные обязательства.
Итого Пассив.
Итоги по активу и пассиву баланса называются валютой баланса.
В соответствии с действующими законодательством и традициями страны статьи актива располагаются по определенной системе, в основе которой лежит степень ликвидности, т. е. с какой быстротой данная часть имущества приобретает в хозяйственном обороте денежную форму. В отечественной практике актив строится в порядке возрастающей ликвидности, при котором в первом разделе баланса отражается наименее ликвидное имущество, а во втором разделе – наиболее ликвидное.
Таким образом, актив баланса показывает предметный состав имущественной массы предприятия, отдельные элементы которой расположены в порядке возрастающей ликвидности.
Пассив баланса показывает: во-первых, какая величина средств или капитала вложена в хозяйственную деятельность предприятия; во-вторых, кто и в какой форме участвовал в создании имущества, т. е. в пассиве отражены обязательства (долги) за полученные ценности или ресурсы. Одна часть этих обязательств- это обязательства перед собственниками организации или внутренние обязательства. Они отражаются в 3 разделе пассива «Капитал и резервы». Обязательства перед собственниками можно разделить на 2 вида: одни возникают в момент первоначального взноса собственников при открытии и в последующих их взносах - это уставный капитал; другие обязательства – те, что превышают взносы в уставный капитал и являются накоплением средств в результате оставления в хозяйстве части полученной прибыли - это резервный капитал, добавочный капитал, нераспределенная прибыль
Другая составная часть пассива – внешние обязательства, которые подразделяются на долгосрочные и краткосрочные, и отражаются соответственно в 4 и 5 разделах пассива баланса.
Обе части бухгалтерского баланса равны между собой, так как в них отражается одно и то же имущество в двух группировках: по составу и размещению, с одной стороны (актив баланса), и по источникам образования этого имущества (пассив баланса) — с другой.
Равенство итогов актива и пассива бухгалтерского баланса называется основным балансовым равенством. Если величину актива обозначить через «А», а показатель пассива через «П», то можно составить следующее балансовое уравнение:
Если рассматривать находящиеся в собственности предприятия ценности отраженные в активе, то с экономической точки зрения, это совокупность разнообразных частей доходообразующего имущества. А с точки зрения юридического происхождения собственности, это права предприятия владеть, использовать и распоряжаться этим имуществом, т.е. капитал (К): А=К, таким образом, каждая ценность, обладающая свойством приносить доход, имеет четко очерченные границы прав на безусловное обладание. Если выделить в составе капитала собственный капитал (К1 ) и обязательства перед третьими лицами (П1 ), то получим:
Для того чтобы исчислить свободную от долгов собственность предприятия надо вычесть из общей стоимости актива сумму внешних обязательств , тогда остаток будет равняться собственному капиталу. Имущество, очищенное от долгов называют чистым имуществом, а уравнение получило название капитального.
4.2 Функции и требования, предъявляемые к бухгалтерскому балансу
При построении бухгалтерских балансов должны быть учтены требования следующих принципов:
1. Денежного выражения — показатели приведены в едином денежном измерителе, обобщающем объекты бухгалтерского наблюдения в однородную информационную модель.
2. Обособленного имущества — бухгалтерский баланс относится к предприятию, а не к лицам, связанным с ним (собственникам, кредиторам, дебиторам и т. д.); в активе учитывается имущество, принадлежащее предприятию на праве собственности или находящееся под полным контролем (в американском учете — контролируемое имущество).
3. Непрерывности — период времени, в течение которого будет существовать предприятие, неизвестен, его ликвидация не намечается (имущество, показанное в балансе, оценивается по учетной стоимости, в случае ликвидации предприятия делается особая отметка и вступают в силу специальные правила оценки показателей баланса).
4. Учета по себестоимости — активы отражаются в балансе по суммам, оплаченным за их приобретение (первоначальная стоимость), а не по текущим рыночным ценам (в условиях гиперинфляции допускаются переоценки активов).
5. Двойственности — концепция двойственности очевидна из того факта, что активы на левой стороне бухгалтерского баланса равны общей сумме собственного и привлеченного (долговые обязательства) капитала на правой его стороне.
К бухгалтерскому балансу предъявляются следующие требования:
• равенство актива и пассива (объясняется принципом двойной записи);
• достоверность (правдивость показателей баланса подтверждается документированием всех хозяйственных операций, записями на бухгалтерских счетах и в учетных регистрах, проведением инвентаризации);
• реальность (соответствие оценок статей баланса объективной действительности);
• преемственность (заключается в единстве методов оценки и правил составления баланса);
• ясность (доступность учетно-экономической информации для внутренних и внешних пользователей, унифицированная форма);
• нейтральность (не создавать приоритетов для тех или иных групп пользователей, информация должна быть нейтральной);
• сопоставимость показателей (все данные об имущественном и финансовом положении предприятия приводятся в сопоставимых показателях на начало и конец отчетного периода).
Бухгалтерский баланс выполняет следующие функции:
• знакомит пользователей с имущественным состоянием хозяйствующего субъекта: чем владеет хозяйствующий субъект;
• по данным баланса определяют, сумеет ли организация в ближайшее время взять обязательства перед третьими лицами, т.е. платежеспособность предприятия;
• позволяет оценить деятельность руководства предприятия.
Бухгалтерский баланс завершает процедуру обработки бухгалтерских данных, обобщая их в информационную модель финансового состояния экономического субъекта. Информация этой модели, представленная в виде отчетных показателей балансовых строк основной формы финансовой отчетности, выступает несравнимым источником при оценке (анализе) функционирования хозяйственной единицы, ее производственно-хозяйственной и финансовой деятельности, направленной на совершенствование или развитие всей системы управления предприятием. На основе данных, представленных в балансе, заинтересованные пользователи имеют возможность изучать наличие, размещение и использование ресурсов, платежеспособность и финансовую устойчивость организаций и удовлетворять таким образом свои информационные потребности.
4.4 Виды бухгалтерских балансов
В бухгалтерском учете существует множество видов бухгалтерских балансов, которые отличаются в зависимости от цели их составления и могут быть классифицированы бухгалтерские балансы по следующим признакам:
1) срок составления;
2) источник составления;
3) объем информации;
4) характер деятельности;
5) объект отражения;
6) способ очистки.
Первая классификация (по срокам составления) представляется основополагающей.
Вступительные балансы составляют в момент организации предприятий (регистрация устава). Со вступительного баланса начинается ведение бухгалтерского учета данного хозяйствующего субъекта. Различают вступительные балансы вновь создаваемых предприятий и хозяйственных единиц, образованных на условиях правопреемственности ранее действовавших.
Текущие балансы. В отличие от вступительных балансов, которые составляются только один раз (в момент организации предприятия), текущие балансы разрабатываются в соответствии с принципом учетного периода периодически в течение всего времени функционирования предприятия и подразделяются на начальные (входящие), промежуточные и заключительные (исходящие).
Санируемые балансы. Потребность в такой разновидности балансов возникает только в исключительных случаях, когда предприятие находится на пороге банкротства (не в состоянии выплачивать долги) и необходимо определиться: принять решение о ликвидации (прекращении деловой активности) путем объявления о банкротстве или убедить кредиторов в целесообразности отсрочки платежей. Для составления санируемого баланса привлекаются независимые аудиторы.
Ликвидационные балансы составляются при ликвидации предприятия и разрабатываются неоднократно:
на начало периода ликвидации (вступительный ликвидационный баланс);
в ходе периода ликвидации предприятия (промежуточные ликвидационные балансы; их количество зависит от длительности ликвидационного процесса, информационных потребностей владельцев и кредиторов);
на конец периода ликвидации (заключительный ликвидационный баланс).
В соответствии с принципом непрерывности (действующего предприятия) при его ликвидации вступают в силу особые правила оценки имущества хозяйствующего субъекта: в ликвидационном балансе они отражаются не по учетной (исторической или восстановительной) стоимости, а по цене возможной реализации каждого актива в отдельности на момент ликвидации.
Разделительные балансы составляются в момент разделения крупного предприятия на несколько более мелких предприятий (структурных единиц) или при передаче одной или нескольких структурных единиц данного предприятия другому предприятию (в последнем случае баланс называется передаточным).
Объединительные балансы разрабатываются при объединении (слиянии) нескольких предприятий в одно предприятие или при присоединении одной или нескольких структурных единиц к данному предприятию.
Рассмотренные характеристики относятся к классификации бухгалтерских балансов по времени их составления.
Вторая классификация - по источникам составления. По признаку источника составления выделяются инвентарные, книжные и генеральные балансы.
Инвентарные балансы составляются только на основании инвентарной ведомости имущества, средств в расчетах, обязательств. Примером инвентарного баланса считается вступительный, или организационный, баланс. Инвентарные ведомости разрабатывают также в тех случаях, когда необходимо рассчитать балансирующие показатели вступительного баланса государственного (муниципального) предприятия, какими признается уставный фонд, а также при возникновении нового предприятия на существующей ранее имущественной основе или при изменении хозяйством своей формы (например, превращение его из государственного в акционерное).
Книжный баланс строится, по данным текущего бухгалтерского учета без предварительной проверки книжных записей путем инвентаризации.
Генеральный баланс считается самым реальным, так как в его основу положены текущие учетные (книжные) записи и результаты инвентаризации, предшествующие формированию балансовых статей.
Третья классификация - по объему информации выделяются две разновидности балансов: единичный и сводный (или консолидированный).
Единичные балансы характеризуют деятельность только одного предприятия.
Сводные (или консолидированные) балансы. Различают два вида сводных балансов в зависимости от объекта и способа их составления.
Сводные балансы разрабатывают министерства и ведомства, рассчитывая агрегированные данные в целом по отрасли или по подведомственным единичным предприятиям путем простого суммирования одноименных показателей и исключения остатков по взаимным расчетам между предприятиями внутри отрасли.
Сводные (или консолидированные) балансы составляет группа (холдинг, концерн), представленная материнской и ее дочерними компаниями. Сводный баланс формирует информацию о группе как о едином предприятии и показывает, каким был бы собственный баланс материнской компании, если бы она закрыла все дочерние и сама осуществляла непосредственное управление их деятельностью.
Четвертая классификация - по характеру деятельности балансы подразделяются на основной и неосновной деятельности. К основной относится деятельность, соответствующая профилю предприятия и зарегистрированная в его уставе. Все прочие виды деятельности считаются неосновными. В последнее время данному признаку классификации не уделяется должного внимания и, как правило, все виды деятельности (основные и неосновные) отражаются в одном балансе (основной деятельности).
По объекту отражения балансы делятся на самостоятельные и отдельные. Самостоятельный баланс имеют только хозяйствующие субъекты, наделенные правами юридического лица. Отдельные балансы составляют подразделения предприятий (филиалы, отделы, цехи, представительства и т. д.).
По способу очистки выделяются балансы-брутто и балансы-нетто.
Первоначально под балансом-брутто понимался баланс с нераспределенной прибылью, а баланс с распределенной прибылью считался балансом-нетто.
Сегодня понятия баланса-бругто и баланса-нетто связывают с регулирующими или уточняющими статьями баланса.
Балансовые статьи можно разделить на два типа: основные, отражающие неубывающие показатели оценки объектов бухгалтерского наблюдения; регупирующие, уточняющие величину оценки основных статей до их остаточного значения (остаточной стоимости).
Регулирующие статьи баланса бывают двух видов: прямого и контрарного регулирования. Прямые регулирующие статьи можно рассматривать как дополнение к основной статье баланса. Уточненная оценка показателя на основной статье равна сумме показателей основной и дополнительной статьи. Контрарные регулирующие статьи указывают на уменьшение величины основной статьи. Приведенные примеры регулирования (уточнения оценки) статей относятся к контрарным регулирующим статьям. Контрарные регулирующие статьи (амортизация основных средств или нематериальных активов), уточняющие оценку (остаточную убывающую нераспределенную стоимость) основных средств и нематериальных активов, называются контрактивными статьями, так как они регулируют показатели по основным статьям актива баланса. Контрарные регулирующие статьи, уточняющие оценку по балансовым статьям капитала (прибыли).
Бухгалтерский баланс, включающий регулирующие статьи, называется балансом-брутто, а без регулирующих статей - балансом-нетто.
До 1992 г. в российской практике основная форма финансовой отчетности — бухгалтерский баланс — строилась по принципу баланс-брутто. С 1992 г. бухгалтерский баланс переориентирован на баланс-нетто, в котором отражались как основные, так и регулирующие статьи. Они показывались справочно, располагаясь на одной и той же стороне баланса (по местонахождению основной статьи) и на валюту баланса не влияли. В валюту включались очищенные показатели, рассчитанные по остаточной величине. С 1996 г. в российской практике действует форма баланса-нетто, исключающая наличие как основных, так и контрарных статей. Объекты в современном российском балансе отражаются только по остаточной стоимости (в нетто-оценке).
5 Двойная запись и система счетов
5.1 Понятие, строение и порядок записи хозяйственных операций на бухгалтерских счетах. Система счетов
Бухгалтерский баланс служит для отражения наличия видов средств предприятия и источников их образования на определенную дату, в то время как за наблюдением хозяйственных процессов требуются данные их движения, с этой целью в бухгалтерском учете применяется система счетов. При ее помощи осуществляется текущее отражение средств и хозяйственных процессов. Одновременно на счетах производится экономическая группировка однородных объектов учета, позволяется получить о них сводные показатели и осуществить оперативный контроль за ходом хозяйственной деятельности. Таким образом, система счетов – это способ экономической группировки текущего отражения и оперативного контроля за хозяйственными средствами и операциями.
Увеличение и уменьшение средств и их источников отражается на счетах раздельно. С этой целью счет делится на две части: левая дебет и правая кредит.
Итоги записи сумм операций по дебету или кредиту счета носят название оборотами. Разность между суммами записей на разных сторонах счета называется остатком или сальдо. Остатки могут быть дебетовыми или кредитовыми, в зависимости от того превышает дебет кредит или наоборот. В случае отсутствия остатка счет является закрытым.
Так как хозяйственные средства, находящиеся в собственности предприятия, имеют двойственный характер (по размещению и источникам формирования), то и бухгалтерские счета, на которых учитывается активы и пассивы, автоматически приобретают двойственный характер. В связи с этим любой хозяйственный факт затрагивает два объекта учета, значит, и два счета.
По внешнему виду счет представляет собой таблицу (рисунок 1):
Счет
Дебет
Кредит
Рисунок 1 – Схема счета
В соответствии с бух балансом все счета делятся на:
активные,
пассивные,
активно-пассивные.
Счета, на которых отражаются виды хозяйственных средств, называются активными, а счета, отражающие источники средств, называются пассивными. В активных счетах остатки и увеличение учитываемого объекта записывают в дебет, а уменьшение в кредит. В пассивных счетах остатки и увеличение записывают в кредит, а уменьшение в дебет.
Активные счета открываются в развитие статей актива баланса. На основании данных актива баланса переносят данные об остатках на начало периода и обозначаются начальным сальдо по дебету счета. Операции, приводящие к увеличению объекта также отражаются по дебету, а уменьшения – по кредиту. На схеме счета это выглядит следующим образом:
Активный счет
Д
К
Сальдо начальное (Сн )
Уменьшение (-)
Увеличение ( )
Оборот (До а )
Оборот (Ко а )
Сальдо конечное (Ск )
Рисунок 2 – Схема активного счета
Сумма конечного остатка (сальдо) по активному счету определяется по формуле:
Примерами активных счетов являются счета хозяйственных средств: основные средства, нематериальные активы, материалы, касса, расчетный счет и др., остатки по которым отражены в активе баланса.
Счета, предназначенные для отражения наличия и движения источников формирования хозяйственных средств, принято называть пассивными счетами. Пассивные счета открываются в развитию статей пассива баланса. Так как пассив находится в правой части баланса, то данные об остатках источника, его увеличении показываются по кредиту счета. Операции, отражающие уменьшение источника записываются по дебету. На схеме счета это выглядит следующим образом:
Пассивный счет
Д
К
Сальдо начальное (Сн )
Уменьшение (-)
Увеличение ( )
Оборот (До п )
Оборот (Ко п )
Сальдо конечное (Ск )
Рисунок 3 – Схема пассивного счета
Сумма конечного остатка (сальдо) пассивного счета определяется по формуле:
Примерами пассивных счетов являются счета источников: уставный капитал, амортизация основных средств, прибыль, резервный капитал и т.д.
Большое место в системе счетов занимают активно-пассивные счета, данные по которым можно найти одновременно и в активе и в пассиве баланса. Записи по такому счету можно представить в виде схемы:
Активно-пассивный счет
Д
К
Сальдо начальное (Снд )
Сальдо начальное (Снк )
а) увеличение дебиторской задолженности (ДЗ(д) )
б) уменьшение дебиторской задолженности (ДЗ(к) )
г) уменьшение кредиторской задолженности (КЗ(д) )
в) увеличение кредиторской задолженности (КЗ(к) )
Сальдо конечное (Скд )
Сальдо конечное (Скк )
Рисунок 4 – Схема активно-пассивного счета
Данная схема записей на активно-пассивном счете характерна для счетов, отражающих расчетные операции: «Расчеты по налогам и сборам», «Расчеты с подотчетными лицами», «Расчеты с персоналом по прочим операциям», «Расчеты с учредителями», « Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Отражение одновременно по дебету и по кредиту сальдо – называется развернутым.
Правило определения развернутого сальдо:
Ск к = Сн к КЗ(к) – КЗ(д)
Свертывание остатков по счетам расчетов является нарушением финансовой дисциплины, поскольку при этом допускается вуалирование как дебиторской, так и кредиторской задолженности.
К активно-пассивным счетам относятся счета отражения финансовых результатов, по которым существует правило определения свернутого сальдо.
99 «Прибыли (убытки)»
Д
К
Убытки
Прибыли
Рисунок 5 – Схема определения коечного сальдо
Если оборот по Дебету больше оборота по Кредиту, то сальдо определяется как разница между ними и записывается в Дебет.
Если оборот по Кредиту больше оборота по Дебету, то сальдо определяется как разница между ними и записывается в Кредит.
Таким образом, сальдо отражает состояние хозяйственных средств и их источников, а оборот – движение этих средств, т.е. определяет хозяйственный процесс.
Активные, пассивные и активно-пассивные счета принято называть балансовыми счетами, так как они соответствуют статьям актива и пассива баланса.
5.2 Двойная запись как отражение двойственности любого хозяйственного процесса.
Двойственное отражение хозяйственного факта заключается в том, что он должен быть записан по дебету одного и кредиту другого счета в одинаковой сумме. Экономическая сущность двойной записи состоит в отражении двойственного характера имущества предприятия. Этот взгляд на имущество предприятия выражен в его балансе. В балансе с двух позиций рассматривается его имущество: по составу и размещению (актив баланса) и по источникам формирования (пассив баланса). Технически общее количество записей по дебету всегда равно общему количеству записей по кредиту (за определенный период), поэтому итоги (валюта) статей актива и пассива баланса всегда равны.
Правило двойной записи на бухгалтерских счетах хозяйственных операций может быть проиллюстрировано исходя из балансового уравнения:
Активы
=
Капитал

Обязательства
дебет
Приход
кредит
расход
дебет
расход
кредит
приход
дебет
расход
кредит
приход
Таким образом, при увеличении активов (запись по дебету) увеличиваются и пассивы (запись по кредиту), а при уменьшении активов (запись по кредиту) уменьшаются и пассивы (запись по дебету) на одну и ту же сумму, так как объективно проявляется двойственный характер хозяйственных средств.
Следовательно, принцип двойственного отражения хозяйственных операций означает, что все экономические явления имеют два аспекта: увеличение и уменьшение, возникновение и исчезновение, которые компенсируют друг друга. Вызываемые хозяйственными фактами (операциями) изменения, происходящие в двух экономически взаимосвязанных объектах бухгалтерского учета, неизбежно приобретают двойственный характер.
Любой отдельно взятый хозяйственный факт движения хозяйственных средств, составляющих собственность предприятия, записывается два раза: в дебет одного счета и в кредит другого в одной и той же сумме. В этом заключается техническая сущность двойной записи на бухгалтерских счетах.
Таким образом, двойная запись представляет собой способ отражения хозяйственных операций на счетах, по средствам которой экономические явления, вызываемые операцией, показываются во взаимной связи. С помощью двойной записи учитывается взаимосвязь между счетами. Эта взаимосвязь называется корреспонденцией счетов.
Корреспонденция счетов – это форма выражения взаимосвязи между счетами, возникающая при отражении в них явления, вызванного хозяйственной операцией.
В дебете и кредите корреспондируемых друг с другом счетов по каждой операции проставляются одинаковые суммы. Если операция отражается сложной записью, т.е. дебетируется или кредитируется не один, а несколько счетов, то итог сумм, указанный по нескольким счетам, связанных с первым счетом, должен быть равен сумме, отраженной в этом счете.
Поскольку каждая операция при отражении ее двойной записью, выражается в одинаковой сумме, как в дебетовом, так и в кредитовом счете, то за определенный отчетный период в бухгалтерском учете получают три пары равных контрольных итогов:
1) общая сумма начального дебета сальдо по всем счетам всегда равна общей сумме начального кредита сальдо по всем счетам.
2) общая сумма дебетовых оборотов по всем счетам равна общей сумме кредитовых оборотов по всем счетам.
3) общая сумма конечного дебетового сальдо по всем счетам равна общей сумме конечного кредитового сальдо по всем счетам.
Выражение корреспонденции счетов на основе данных о конкретной хозяйственной операции и принятого плана счетов называется проводкой. Для обеспечения контроля за полнотой отражения хозяйственных операций и обеспечения сохранности сведений о них заведен порядок, когда все бухгалтерские записи регистрируются в хронологическом порядке в журналах, с указанием даты, номера, суммы и содержания операций.
Отражение хозяйственных операций в хронологическом порядке получило название хронологической записи.
Для осуществления общей характеристики хозяйственной деятельности необходима группа операций по экономически однородным признакам, что производится при помощи счетов. На счетах хозяйственные операции записываются по определенной системе, поэтому отражение хозяйственных операций на счетах называется систематической записью.
Хронология и систематизация записи могут осуществляться раздельно и вместе. В первом случае данные о хозяйственных операциях сначала отражаются в хронологической последовательности в регистрационном журнале, а затем записываются в систематическом порядке по счетам. Во втором случае, хронологическая и систематическая записи осуществляются одновременно в одном общем регистре, в котором помимо даты, номера, содержания и суммы операции отражается также корреспонденция счетов по данной операции. Такая запись называется комбинированной.
5.3 Бухгалтерский синтетический и аналитический учет
Интересы оперативного управления требуют отражения в учете детализированных данных о состоянии, составе и движении хозяйственных средств. Поэтому в текущем учете наряду с бухгалтерскими счетами для укрупненной группировки ведутся счета по необходимым аналитическим признакам.
Бухгалтерские счета в определенной степени детализации открываются на каждое наименование средств либо источников их образования внутри отдельно взятых бухгалтерских счетов, ведущихся на уровне предприятия. Сальдо бухгалтерского счета на уровне предприятия в целом представляет финансовый аспект бухгалтерского учета. Сальдо, например, счета «Основные средства», детализированное сначала в стоимостном выражении по классификационным группам основных средств на счетах «Здания», «Машины» и других, а внутри каждого из них — на счетах «Здание литейного цеха № I», «Здание кузнечного цеха № I», «Разливочная машина в литейном цехе № I» и т.д. по всем учетным единицам основных средств, будет представлять информацию для бухгалтерского контроля за сохранностью данного имущества в местах его эксплуатации, которая также может использоваться для выработки различных управленческих решений, связанных с повышением эффективности использования объектов основных средств, составления бухгалтерской и, статистической отчетности и других информационных нужд.
Существует два информационных уровня бухгалтерских счетов синтетические счета и аналитические счета. Между ними — субсчета, которые являются промежуточной группировкой в пределах соответствующего синтетического счета.
Синтетические счета являются счетами I порядка, субсчета — счетами II порядка, аналитические счета — III, IV, V порядка и т.д.
На синтетических счетах бухгалтерского учета отражаются данные экономических группировок имущества, источников его формирования и хозяйственные факты в обобщенном виде в денежном выражении на уровне предприятия. Учет на этих счетах называется синтетическим; он обобщает сведения аналитических счетов.
Синтетический учет дает обобщенное отражение хозяйственной деятельности предприятия в системе синтетических счетов и в бухгалтерском балансе.
Аналитический учет предоставляет детальную информацию по всем участкам хозяйственной деятельности в системе аналитических счетов.
Аналитические счета открываются к определенному синтетическому счету с оценкой хозяйственных средств и источников в натуральных, трудовых и денежных измерителях; их количество определяется контрольными потребностями в детализации учетных данных в пределах того или иного синтетического счета.
Таким образом, между аналитическими и синтетическими счетами - существует прямая взаимосвязь:
• сумма сальдо на начало месяца по аналитическим счетам равна остатку на начало месяца по объединяющему их синтетическому счету;
• сумма оборотов по дебету и кредиту одного синтетического счета равна суммам оборотов (соответственно) по дебету и кредиту всех аналитических счетов, к нему относящихся;
• сумма сальдо на конец месяца по аналитическим счетам равна остатку на конец месяца по объединяющему их синтетическому счету.
Связь аналитического учета с синтетическим осуществляется путем сравнения итогов по аналитическим счетам с суммами соответствующего синтетического счета- Если итоги ведомости и суммы счета не совпадают, значит, в записях или подсчетах допущена ошибка.
Общие суммы оборотов и сальдо, учтенные на аналитических счетах и субсчетах, всегда равны оборотам и сальдо того синтетического счета. к которому они открыты. Это равенство проверяется перед составлением бухгалтерского баланса. Нарушение такого правила приводит к запущенности бухгалтерского учета, ослаблению контроля, создает условия для злоупотреблений и образования убытков.
Субсчета являются промежуточной стоимостной группировкой аналитических счетов в пределах соответствующего синтетического счета. Например, к синтетическому счету «Материалы» могут быть открыты следующие субсчета:
«Сырье и материалы»;
«Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;
«Топливо»;
«Тара и тарные материалы»;
«Запасные части»;
«Прочие материалы»;
«Материалы, переданные в переработку на сторону»;
«Строительные материалы»;
«Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и т.д.
Каждый из перечисленных субсчетов может быть детализирован по аналитическим счетам, на которых ведется суммовой учет материалов по их назначению и классификационным (учетным) группам.
Между счетами и балансом существует тесная взаимосвязь. И баланс и счета отражают средства, которыми располагает предприятие. В активе баланса показываются виды средств для текущего учета, которые открывают активные счета. В пассиве баланса отражаются источники средств, по которым текущий учет осуществляется в пассивных счетах. Число балансовых статей не совпадает с числом синтетических счетов бухгалтерского учета, т.к. бухгалтерский баланс состоит по данным учета на счетах, разукрупняя или объединяя показатели счетов.
В начале каждого отчетного периода в соответствии с данными статей баланса открываются бухгалтерские счета. На каждый вид средств или источников средств, требующих самостоятельного учета, заводится счет, в который записывается остаток из баланса: по активным счетам – в дебет, по пассивным – в кредит.
На протяжении отчетного периода в синтетических и аналитических счетах отражаются осуществляемые на предприятии операции. По окончании записей операций за отчетный период, в счетах подсчитываются итоги оборотов и выводятся новые остатки. Если в течение отчетного периода возникла необходимость отразить операцию на счете, не имевшем остатка на начало периода, то его открывают путем записи суммы этой операции. На основе итогов синтетических счетов составляется баланс предприятия на следующую отчетную дату. Для этого конечные остатки из средств переносятся в соответствующие статьи баланса.
Таким образом, бухгалтерский баланс фиксирует состояние хозяйственных средств и их источников на определенный момент времени, т.е. отчетную дату, не отражая при этом движение хозяйственных средств, поэтому его называют статистическим. В нем не находят отражение обороты по счетам и корреспонденции счетов, которые несут основную информацию о хозяйственных процессах. Для получения этой информации составляются балансы оборотов по счетам (динамические), развернутая сводка, итог данных оборотов и сальдо по всей системе синтетических счетов. Такая система называется оборотным балансом или оборотной ведомостью. Оборотная ведомость по счетам синтетического учета представляет собой свод оборотов и сальдо по всем счетам синтетического учета, предназначенных для проверки участвующих записей, состояния баланса и общего ознакомления с состоянием и изменением хозяйственных средств.
Оборотная ведомость по синтетическим счетам используется для проверки правильности и полноты записи в них.
Таблица 1 - Оборотная ведомость по синтетическим счетам
Наименование синтетических счетов
начальный остаток
обороты за отчетный период
конечный остаток
дебет
кредит
дебет
кредит
дебет
кредит
1
2
3
4
5
6
7
……………
……
…….
……….
…….
………
……….
Итоги
Равенство итогов всех трех пар колонок оборотной ведомости по синтетическим счетам свидетельствует о правильности применения в текущем учете способа двойной записи.
Однако этого не достаточно для проверки правильности всех данных текущего учета. Необходимо проконтролировать совпадают ли данные синтетического и аналитического учета. Для этого данные оборотной ведомости по синтетическим счетам сверяются с данными по оборотной ведомости по аналитическим счетам. Все аналитические счета относятся к определенному синтетическому счету, обобщенному в оборотной ведомости.
Таблица 2 - Оборотная ведомость по аналитическим счетам синтетического учета
Код аналитического счета
начальный остаток
оборот за отчетный период
конечный остаток
дебет
кредит
дебет
кредит
дебет
кредит
1
2
3
4
5
6
7
…………
………
………
…………
………
…………
………
Итого
Оборотные ведомости по аналитическим счетам материальных ценностей будут содержать помимо денежных, еще и натуральные показатели. Итоги начального и конечного сальдо дебетового и кредитового оборотов, полученные в оборотной ведомости по аналитическим счетам, должны быть равны соответствующим показателям оборотов и сальдо объединенных их синтетического счета.
5.4 Классификация бухгалтерских счетов по структуре и назначению. Состав бухгалтерских счетов
С целью изучения особенностей различных видов счетов и выбора тех, которые позволяют наилучшим образом организовать учет хозяйственных операций, необходима классификация счетов. От правильной, научно-обоснованной классификации синтетических счетов зависят:
1. правильность и обоснованность показателей, полученных в системе бухгалтерского учета;
2. надёжность бухгалтерской информации и экономическая эффективность её получения и обработки;
3. способность информационной системы обеспечивать контроль и анализ хозяйственной деятельности организации;
4. характеристика и содержание аналитического учета.
Классификация счетов строится по 2 признакам:
а) по экономическому содержанию;
б) по назначению и структуре.
Классификация по экономическому содержанию позволяет определить перечень счетов или их однородных групп, которые необходимы для отражения хозяйственной деятельности предприятий. Она показывает, какие счета нужны для отражения каждого объекта учёта. Поэтому в ней счета группируются в зависимости от того, для учета каких объектов они предназначены. Таким образом, классификация счетов по экономическому содержанию позволяет ответить на вопрос, что учитывается на том или ином счете.
В основе такой классификации лежит группировка объектов бухгалтерского учета по стадиям общественного воспроизводства:
1) производство и производственное потребление;
2) распределение;
3) обращение и непроизводственное потребление.
Объектами учета в процессе производства и производственного потребления являются основные средства и производственные запасы, а также их движение (амортизация, затраты на ремонт, списание на себестоимость и т. д.). Вся эта информация моет быть получена при помощи 3 групп счетов:
1. внеоборотные активы;
2. производственные запасы;
3. затраты на производство.
Для учета распределения необходимы счета расчетов по заработной плате, социальному страхованию и обеспечению, прибыли и её распределения. Счета, учитывающие процесс, обращения можно объединить в 3 группы:
1. готовая продукция – товары и их продажа;
2. денежные средства;
3. средства в расчетах.
Денежное обращение отражается на счетах денежных средств в банке, кассе, на специальных счетах и на счетах расчетов с организациями и лицами. С обращением и использованием денежных средств связаны кредитно-финансовые отношения, которые отражаются на счетах расчетов по кредитам и займам, уставного капитала, резервного и добавочного капитала, средств целевого финансирования.
Для учета непроизводственного потребления предназначен счет, обслуживающий производство и хозяйство.
Классификация счетов по отношению к балансу представлена группами балансовых и забалансовых бухгалтерских счетов. Балансовые счета, в свою очередь, делятся группы:
I группа «Основные счета». К ним относятся: инвентарные счета, счета денежных средств, счета расчетов, счета капитала и фондов (фондовые).
II группа «Регулирующие счета». Эта группа представлена контрактивными и контрпассивными счетами.
III группа «Операционные счета». Она включает счета, предназначенные для учета затрат в различных группировках, контроля за их образованием и распределением между различными объектами учета. Выделяются следующие подгруппы операционных счетов: собирательно-распределительные, бюджетно-распределительные, затрат по экономическим элементам, калькуляционные.
IV группа «Сопоставляющие счета». К ней относятся счета, предназначенные для сопоставления доходов и расходов и учета финансовых результатов деятельности. Среди них выделяются операционно-результатные и финансово-результатные счета.
V группа - «Забалансовые счета».
Основные счета предназначены для учета хозяйственных средств и их источников.
На счетах для учета имущества (инвентарные) отражается наличие, образование и движение средств хозяйствующего субъекта. Все счета этой группы являются активными. Счета для учета имущества подразделяются на следующие подгруппы:
На счетах для учета имущества в сфере производства отражаются средства труда и предметы труда. Например, к счетам для учета труда можно отнести счет, «Основные средства», по которому отражается движение объектов учета по первоначальной стоимости. Изменение этой оценки фиксируется на счете «Амортизация основных средств».
К счетам для учета предметов труда относятся счета «Материалы», «Животные на выращивании и откорме».
Счета для учета имущества в сфере обращения подразделяются на следующие подгруппы:
-к счетам для учета денежных средств относятся счета «Касса», «Расчетные счета», «Валютные счета» и др. На них учитывается вся денежная наличность хозяйствующего субъекта, находящаяся в кассе предприятия и на счетах денежных средств в банках.
-к счетам для учета предметов обращения относятся счета «Готовая продукция» и «Товары отгруженные».
-к счетам для учета средств в расчетах относятся счета для учета дебиторской задолженности, т.е. долгов других предприятий и лиц данному предприятию.
Счета подгруппы отвлеченных средств предназначены для учета и контроля имущества, не используемого по тем или иным причинам в хозяйственном кругообороте.
В зависимости от причин, по которым данные средства не используются в хозяйственном обороте, они могут быть представлены следующим образом:
Убытки - потеря имущества хозяйствующего субъекта в результате нерационального использования. Убытки отражаются в учете на счетах «Прибыли и убытки», «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», а учет и контроль осуществляется по времени их возникновения.
Под вложениями в другие предприятия понимают часть имущества, переданную различными организациями в виде денежных и материальных активов с целью получения дохода. Такие вложения принято называть финансовыми вложениями. Учет этой части отвлеченных средств осуществляется на счете «Финансовые вложения».
На счетах второй группы отражаются источники образования имущества (активов) хозяйства. Они подразделяются на две подгруппы:
-Счета для учета собственных источников образования имущества
-Счета для учета заемных источников
Все счета этой группы являются пассивными.
К счетам, на которых отражается движение собственных источников образования имущества, относятся «Уставный капитал», «Резервный капитал», «Добавочный капитал», «Нераспределенная прибыль».
На счетах для учета заемных (привлеченных) источников отражается вся кредиторская задолженность (долги) данного предприятия другим лицам. Они делятся на две части: Счета для учета обязательств по расчетам и счета для учета обязательств по распределению. К счетам для учета обязательств по расчетам относятся счета, на которых отражаются долги перед банками по полученным от них кредитам («Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»), счета для учета краткосрочных и долгосрочных займов, полученных от других предприятий и счета для учета долгов перед поставщиками товарно-материальных ценностей («Расчеты с поставщиками и подрядчиками»).
На счетах для учета обязательств по распределению отражаются долги работникам предприятия и государству, возникающие в ходе производственно-хозяйственной деятельности: «Расчеты с персоналом по оплате труда», «Расходы по социальному страхованию и обеспечению», «Расчеты по налогам и сборам».
Счета, используемые для учета хозяйственных процессов и их результатов, делятся на три подгруппы.
Счета для учета хозяйственных процессов и их результатов связанные с производством продукции (работ, услуг) и исчисляется их себестоимость. С кредита этих счетов списываются затраты, распределенные по объектам учета и включенные в себестоимость готовой продукции. К ним относятся счета «Основное производство», «Вспомогательные производства», «Общепроизводственные расходы» и др.
На счетах для учета процесса обращения собираются расходы, связанные с продажей продукции (работ, услуг). К ним относятся счета «Продажи», «Расходы на продажи». На первом из них выявляется результат по продаже продукции (работ и услуг).
К счетам для учета результатов хозяйственных процессов относятся счета «Прочие доходы и расходы», «Прибыли и убытки». Счета для учета результатов хозяйственных процессов используются для исчисления (определения) результата хозяйственной деятельности. Примером является счет «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражается прибыль предприятия и доходы, а по дебету - убытки и расходы, относимые на убытки, использованная прибыль. Сравнением оборотов по данному счету, определяют величину нераспределенной прибыли на конец года.
Группировка счетов бухгалтерского учета по структуре позволяет правильно понимать значение оборотов и остатков по счетам. Основные счета служат базой для составления бухгалтерского баланса Они подразделяются на счета инвентарные, фондовые и счета для учета расчетов.
Инвентарные счета используются для учета имущества хозяйства, фактическое наличие которого устанавливается путем проведения инвентаризации. Все инвентарные счета являются счетами активными. К инвентарным можно отнести счета: «Основные средства», «Нематериальные активы», «Касса», «Расчетные счета», «Готовая продукция» и др.
Фондовые счета, используемые для учета собственных источников образования имущества, являются пассивными.
Счета для учета расчетов включают счета «Расчеты с подотчетными лицами», «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», «Расчеты по налогам и сборам», «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Все счета подразделяются на основные и регулирующие.
Регулирующие счета сохраняют на основных счетах неизменной оценку объектов, уточняя ее. Самостоятельного значения они не имеют и применяются вместе с основным счетом.
По способу уточнения оценки регулирующие счета подразделяются на три группы:
-Регулирующие дополнительные счета всегда увеличивают оценку объекта и имеют прямую связь с основными счетами. Если основной счет активный, то и дополнительный счет к нему будет активным.
Так, счет «Уставной капитал» - основной пассивный счет. По кредиту его отражается размер уставного капитала на момент образования хозяйствующего субъект. На счете «Добавочный капитал» отражается изменение стоимости имущества в ходе работы хозяйствующего субъекта. Счет «Добавочный капитал» увеличивает оценку объекта основного пассивного счета. Следовательно, он является регулирующим пассивным счетом.
-Контрарные счета - противоположны основным, оценку объектов на которых они уточняют. Следовательно, если основной счет активный, то контрарный должен быть пассивным. Контрарный пассивный счет называется контрактивным.
На основном активном счете «Основные средства» отражена первоначальная стоимость основных средств. На счете «Амортизация средств» - величина перенесенной стоимости. Разность между дебетом счета «Основные средства» и кредитом счета «Амортизация основных средств» представляет собой остаточную стоимость основных средств.
-Контрарно-дополнительные счета могут увеличивать и уменьшать оценку объектов, отраженную на основных счетах.
По дебету основного активного счета «Материалы» отражается твердая оценка материалов, а по дебету счета «Отклонение в стоимости материальных ценностей» сумма превышения фактических затрат по их приобретению над учетной оценкой. Сумма данных покажет фактическую себестоимость материалов. Если же материалы приобретены по стоимости ниже планируемой, то по кредиту счета «Отклонение в стоимости материальных ценностей» будет показана экономия. Фактическая заготовительная себестоимость материалов будет определяться как разница между дебетом счета «Материалы» и кредитом счета «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Операционные счета предназначены для учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ и услуг и подразделяются на группы:
Собирательно-распределительные счета (активные). По дебету этих счетов собираются затраты для распределения их по объектам учета. Остатков они, как правило, не имеют. Примером собирательно-распределительных счетов могут служить счета: «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», «Расходы на продажу».
Калькуляционные счета - активные. Они используются для учета затрат и исчисления себестоимости продукции, работ и услуг. К ним можно отнести следующие счета: «Основное производство», «Вспомогательные производства».
Сопоставляющие счета применяются для выявления результатов по реализации продукции, работ и услуг. Особенностью строения этих счетов является отражение одного объекта учета в двух разных оценках: в одной по дебету, а в другой по кредиту счета. Сопоставляя эти оценки, выявляют результат по реализации. Так, сравнивая обороты по дебету и кредиту счета «Продажи», определяют результат по проведенной операции. Если оборот по кредиту счета больше оборота по дебету (выручка больше затрат), то по счету «Продажи» - кредитовое сальдо, а счет - пассивный. Если затраты на производство и продажу продукции больше выручки, то счет - активный. Результат по продаже списывается на счет финансовых результатов.
Бюджетно-распределительные счета предназначены для распределения расходов по смежным отчетным периодам. Счета данной группы могут быть активными и пассивными. Примером активного бюджетно-распределительного счета является счет «Расходы будущих периодов». Примером пассивного является счет «Резервы предстоящих расходов».
Финансово-результатные счета предназначены для выявления результата финансово-хозяйственной деятельности. Примером могут служить активно-пассивные счета «Прибыли и убытки», «Прочие доходы и расходы». Счета имеют один остаток. Если кредит счета больше дебета, то сальдо будет кредитовым (счет - пассивный). Если дебет больше кредита, то сальдо -дебетовое (счет - активный).
Забалансовые счета предназначены для отражения событий, не влияющих в данный момент времени на баланс хозяйствующего субъекта: для учета списанной на убытки дебиторской задолженности в виду неплатежеспособности должников с целью контроля за их финансовым положением; для учета полученных и выданных гарантийных обязательств; для учета износа по объектам жилого фонда и внешнего благоустройства. Они также используются для учета средств не принадлежащих данному предприятию, т.е. принятых в аренду, переработку, хранение, комиссию, монтаж.
Хозяйственные операции на забалансовых счетах отражаются на основе договоров, актов, гарантийных обязательств и др. документов. Информация, обобщаемая на забалансовых счетах влияния на баланс не оказывает, а носит контрольное или справочное значение, записи на них осуществляются без указания взаимосвязи с другими балансовыми или забалансовыми счетами (простая запись – только Дебет или только Кредит). Забалансовые счета имеют трехзначный код. Забалансовые счета могут быть активными и пассивными.
К активным забалансовым счетам относятся счета: «Арендованные основные средства», «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», «Материалы, принятые в переработку» и др.
Примером пассивного забалансового счета является « Обеспечение обязательств и платежей». Строение данной группы забалансовых счетов противоположно строению активных счетов.
5.5 План счетов бухгалтерского учета
План счетов бухгалтерского учета - систематизированный перечень счетов, применяемых в практике ведения учета. В Российской Федерации используется единый план счетов. Это означает, что все предприятия, независимо от их организационно-правовой формы, обязаны для ведения учета пользоваться данным планом.
Для коммерческих организаций (кроме банков) введен в действие с 1 января 2001 года новый План счетов, утвержденный Министерства финансов РФ от 31.10. 2000 г. №94 н.
Для удобства пользования планом все счета сведены в разделы, в соответствии с группировкой счетов по экономическому содержанию.
Раздел I «Внеоборотные активы» включает счета, на которых ведется учет основных средств, нематериальных активов, вложений во внеоборотные активы, оборудования к установке.
Раздел II «Производственные запасы» объединяет счета для учета предметов труда. В него включены счета для учета материалов, заготовления и приобретения материалов, отклонений в стоимости материальных ценностей и др.
Раздел III «Затраты на производство» представлен счетами, предназначенными для учета затрат на производства и калькулирования себестоимости продукции. Этот раздел представлен счетами затрат в основном и вспомогательных производствах, общепроизводственных и общехозяйственных расходов, брака в производстве.
Раздел IV «Готовая продукция и товары» включает счета для учета продуктов труда. В этом разделе представлены счета для учета готовой продукции, товаров отгруженных и др.
Раздел V «Денежные средства» объединяет счета для учета денежных средств предприятия. Здесь имеются счета по учету денежных средств в кассе, на расчетных и валютных счетах в банках, переводов в пути, финансовых вложений.
Раздел VI «Расчеты» включает счета для учета дебиторской и кредиторской задолженности. В этом разделе отражены счета для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, расчетов по краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам, расчеты по оплате труда, с бюджетом, по социальному страхованию и обеспечению, с подотчетными лицами,учреждениями и др.
Раздел VII « Капитал» включает в себя счета для учета собственных источников формирования средств. В этом разделе имеются следующие счета: «Уставный капитал», «Резервный капитал», «Добавочный капитал», «Нераспределенная прибыль», «Целевое финансирование».
Раздел VIII «Финансовые результаты» представлен счетами, предназначенными для учета доходов и расходов финансового результата деятельности организаций за отчетный период. В этом разделе представлены счета для учета недостач и потерь от порчи ценностей и расходов будущих периодов, резервы предстоящих расходов.
Количество счетов, включенных в план, определяется потребностями составления отчетности. Исходя из объема информации, отражаемой в счетах, в единый план включены только синтетические счета и субсчета. Количество применяемых на практике счетов аналитического учета планом не регламентируется и зависит от потребности финансово-хозяйственной деятельности каждого конкретного предприятия.
План счетов содержит двузначный код синтетического счета, его наименование, код субсчета и его наименование. Каждый раздел имеет свободные кодовые номера, позволяющие при необходимости дополнять план новыми счетами без изменения общей нумерации счетов. Забалансовым счетам присвоен трехзначный код.
К плану счетов разработана инструкция по его применению, приводится и типовая корреспонденция счетов.
6 Цели и к онцепции финансового учета
6.1 Содерж ание, цели и концепции финансового учета. Институты регулирования национальной учетной политики
Финансовый учет охватывает информацию, которая, помимо использования ее внутри предприятия руководством, учредителями, участниками и собственниками имущества организации, передается также и внешними пользователям - инвесторам, кредиторам, территориальным органам статистики по месту регистрации предприятия, банкам, налоговым органам и другим пользователям бухгалтерской отчетности, финансовый учет строится на следующих основополагающих принципах:
• Ведение учета должно осуществляться на базе Международных и Российских стандартах учета и отчетности.
• Финансовая (бухгалтерская) отчетность призвана решать такие задачи: представлять информацию, объективную и доступную для понимания существующим и потенциальным инвесторам и кредиторам; представлять информацию, помогающую существующим и потенциальным инвесторам и кредиторам судить о суммах, времени и риске, связанных с ожидаемыми доходами; представлять информацию о хозяйственных ресурсах предприятия, его обязательствах, составе имущества и источниках его формирования, а также их изменениях.
1 Финансовый учет и составление финансовой отчетности осуществляются в денежном выражении.
• Основным способом представления пользователям вне предприятия информации, собранной и обработанной в системном бухгалтерском учете, является внешняя отчетность общего назначения.
• Бухгалтерская (финансовая) информация должна удовлетворять следующим требованиям: формироваться в системном (бухгалтерском) учете, быть достоверной, объективной, значимой, что позволяет использовать ее для влияния на результат принимаемого решения, должна иметь прогнозную ценность, основываться на обратной связи, быть своевременной, понятной для лиц, которые принимают или подготавливают соответствующие управленческие или иные решения. Системность бухгалтерского учета, предполагающая ведение синтетических и аналитических счетов, позволяет проверить и подтвердить правильность формирования бухгалтерской информации.
• Бухгалтерская информация, приводимая в финансовых отчетах, должна удовлетворять таким требованиям, как сравнимость приводимых данных; быть постоянной, т.е. ее использование в определенной степени может влиять на показатели и результаты деятельности, приводимые в финансовой отчетности.
• Приводимая в бухгалтерской отчетности учетная информация должна быть консервативной, т.е. при оценке активов, имущества обычно выбирают наименьшую оценку из возможных. Это означает, что если рыночная стоимость предмета выше себестоимости, то ценности показываются в отчетности по наименьшей оценке, т.е. по себестоимости. Наоборот, если рыночная стоимость предмета ниже себестоимости, то эти ценности отражаются по рыночным ценам. Данная особенность обеспечивает осторожность в оценке активов, имущества, так и в определении величины прибыли. Бухгалтерская информация, приводимая в финансовых отчетах, должна быть полной и содержать максимум того, что необходимо пользователю информации.
• Одним из основных принципов концепции организации финансового учета и составления финансовой отчетности является применение метода двойной записи, позволяющей каждую хозяйственную операцию, хозяйственный факт, исходя из экономического содержания и двойственного характера, отражать дважды в одинаковой сумме по двум счетам бухгалтерского учета. Системный бухгалтерский учет, организуемый при помощи синтетических и аналитических счетов, позволяет получить достоверную информацию об имуществе предприятия и источниках его формирования, обобщенную в финансовой отчетности.
• Важным принципом финансового учета и отчетности является возможность анализа финансового состояния предприятия, проводимого по бухгалтерскому балансу, его пассивов и активов с привлечением других форм отчетности. Анализ финансового состояния предприятия предполагает выявление ликвидности активов баланса, определение наличия производственных запасов и других материальных ценностей, а также расчет ряда коэффициентов.
• Организация учета инфляции. Предприятия, согласно приводимым в печати индексам цен, должны определять действительную стоимость материальных и иных ценностей.
Вся информация, содержащаяся в финансовой отчетности, подлежит аудиторской проверке, которая проводится в соответствии с законодательством РФ.
Управленческая отчетность является секретом фирмы и предназначена для внутрихозяйственного пользования.
Различные цели, возникающие при решении бухгалтерских задач, привели к разным подходам в бухгалтерском учете и соответственно его концепциям. Концепция определяет основы построения системы бухгалтерского учета в условиях экономической среды, складывающейся в стране.
Существует значительное взаимное влияние национальных систем бухгалтерского учета друг на друга. Так США оказало значительное влияние на учетную практику Канады, Мексики благодаря экономической близости и тесным экономическим связям. Американские учетные стандарты используются также японскими компаниями, что объясняется экспансией японского капитала на континент Америки. Значительное влияние на развитие теории и практики теории учета оказала Великобритания на бывшие английские колонии (Австралия, Новая Зеландия, Индия, Пакистан, Южная Африка).
Несмотря на то, что Великобритания, Германия и Франция имеют фундаментальные различия учетных систем, являясь членом экономического сообщества и имея общие экономические интересы. Они с начала 70-х гг. предпринимают попытки сближения национальных учетных систем и их унифицирование в рамках сообщества.
1. Правовое регулирование бухгалтерского учета.
Все страны в зависимости от типа законодательства и степени его влияния на различные стороны жизни подразделяется на две группы:
1-ая – страны, имеющие разветвленный кодекс законов;
2-ая – страны, имеющие законодательство общеправовой ориентации.
В первом случае, законы носят жестко детерминированный характер и в странах, в которых распределен этот подход. Учетные стандарты возводятся в ранг государственных законов. Процедуры ведения учета при этом детализируются и жестко регламентируются. Главной задачей бухгалтерского учета в этих странах является получение государственных налогов и контроль за своевременной полной их уплатой. В числе этих стран Франция, Германия, Аргентина, Россия.
2-ая группа стран ограничивается законами общего права, которые указывают на пределы в рамках которых физические и юридические лица имеют свободу действия. Учетные стандарты этих стран не регулируются государством, и определяются различными организациями профессиональных бухгалтеров. Они более гибкие и подвержены влиянию различных новаций. Такой подход наблюдается в США и Великобритании.
2. Влияние инфляционных процессов на системы и методики бухгалтерского учета.
Учет во многих странах базируется на принципе неизменности первоначальной оценки, в основе которого лежит предположение о стабильности денежной единицы, используемой в учете. Предполагается, что информация либо отсутствует, либо её темпы незначительны. Приемлемость и обоснованность следования этому принципу обратно пропорциональны темпу инфляции. Самые низкие темпы инфляции наблюдаются в Германии, Японии, США в компании, стран Латинской Америки периодически изменяют оценку своих активов, используя для пересчета общий индекс цен. Там, где информация оказывает влияние на экономику в течение многих лет в учете, используются специальные методики.
3.Социально-экономический прогресс и развитие теории и практики бухгалтерского учета.
Кроме рассмотренных выше особенностей функционирования систем бухгалтерского учета на принципы теории и практики бухгалтерского учета и отчетности влияют такие факторы как:
- профессиональные организации и ведущие теоретики;
- налоговая политика;
- национальные особенности;
- влияние общей атмосферы в стране.
На основании рассмотрения факторов, влияющих на национальные системы бухгалтерского учета и отчетности можно предположить, что в странах с похожими социально экономическими условиями системы учета будут иметь много общего, однако не существует стран с идентичными системами учета. Поэтому отнесение той или иной страны к одной классификационной группе означает, что в целом система бухгалтерского учета и отчетности в данных странах похожи, но имеются определенные различия:
Одна из существующих классификаций делит все страны на 3 большие группы:
1-ая – страны, которые следуют британо-американской модели бухгалтерского учета. Основная идея которой ориентация учета на информационные запросы инвесторов и кредиторов.
Основополагающие принципы данной модели были разработаны Великобританией и США и получили дальнейшее развитие в Голландии. В этих странах хорошо развиты рынки ценных бумаг, где большинство компаний находят дополнительные источники финансовых ресурсов. В этих странах расположены штаб-квартира многих ТНК. Система общего и профессионального образования экономически отвечает всем стандартам.
К данной группе относятся: Австралия, Канада, Израиль, Венесуэла, Колумбия, Мексика, Филиппины, Сингапур, Ирландия, Пакистан, Кения, Нигерия.
2-ая. Страны, которые ориентированы на континентальную модель учета и отчетности. В этом модели бизнес имеет более тесные связи с банками, которые в основном удовлетворяют финансовые запросы компании. Бухгалтерский учет регламентируется законодательно, отличается значительной консервативностью, поэтому учетная практика направлена прежде всего на удовлетворение требований правительства в отношении налогообложения и в соответствии с национальными макроэкономическими планами. Этой модели придерживаются большинство стран Европы, Япония, франкоязычные африканские страны.
3-я. Страны Южноамериканской учетной модели. Основным отличием этой является перманентная корректировка учетных данных на темпы инфляции. В целом учет ориентирован на потребности государственных плановых органов. А методически учеты, используемые на предприятиях, достаточно унифицированы. В учете и отчетности детально отражается информация необходимая для контроля за исполнением налоговой политики. Основные страны: Чили, Бразилия, Парагвай, Боливия, Аргентина.
Также можно выделить следующие модели бухгалтерского учета, получающие определенное развитие в настоящее время:
- Исламская;
- Интернациональная.
Исламская модель развивается под влиянием богословских идей в частности: запрещается получение финансовых дивидендов ради собственной выгоды. При оценке активов и обязательств ими используются рыночные цены.
Интеграционная (интернациональная) модель и её развитие вытекают из потребности международной согласованности учета прежде всего в интересах транснациональных компаний и иностранных участников валютных рынков. Однако в настоящее время малое число крупных корпораций могут утверждать, что их годовые финансовые отчеты отвечают международным финансовым стандартам.
Т.о., в системах учета и отчетности различных стран имеются существенные различия, поэтому существует потребность в сближении систем бухгалтерского учета. Однако существуют серьезные причины, основания которые порождают различия и следовательно тормозят гармонизацию национальной системы.
Преимущества от сближения бухгалтерских систем различных стран особенно очевидны для транснациональных компаний и заключаются в следующем:
1) снижаются расходы отдельных компаний на подготовку бухгалтерских отчетов;
2) снижаются расходы при консолидации, т.е. сведение отчетов воедино, т.е. при консолидации;
3) появляется возможность шире использовать на национальных рынках бухгалтеров из различных стран;
4) снижаются расходы инвесторов на ознакомление с системами бухгалтерского учета и отчетности.
В современных условиях управление экономикой осуществляется на основе экономической информации, которая возникает и функционирует в связи с хозяйственной деятельностью, отражая объективные закономерности производственных отношений. В процессе управления хозяйственной деятельностью экономическая информация используется в переработанном виде.
К бухгалтерской информации в России предъявляются такие требования, как: объективность, достоверность, своевременность, оперативность, полнота, экономичность, ясность и доступность, значимость и др.
Объективность - отражение учетной информации без ее искажения в интересах определенных пользователей.
Достоверность — каждый факт хозяйственной деятельности должен быть зафиксирован в письменной форме, то есть документально оформлен.
Оперативность — своевременное представление учетных данных для управления производством.
Полнота — сбор и представление всей учетной информации, необходимой для управления, при недопущении излишней информации, исключений дублирования и ненужных показателей.
Экономичность - стоимость получения учетной информации всегда должна быть ниже стоимости результатов, ожидаемых от использования данной информации.
Ясность и доступность — возможность прямого использования учетной информации для целей управления.
Значимость учетной информации проявляется в возможности оказывать влияние на принятие управленческого решения. Требование значимости декларировано ст. 13 п. 4 ФЗ «О бухгалтерском учете». Показатель значимости установлен Инструкцией МФ РФ от 12.11.96 г. № 97 в размерах 5 % к общей сумме итога какой-либо статьи.
Пунктом 6 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России определены базовые требования к учетной информации:
Полезность информации определяется ее целевым предназначением (внешним или внутренним пользователям).
Уместность. Информация уместна с точки зрения заинтересованных пользователей, если наличие или отсутствие ее оказывает или способно оказать влияние на решения (включая управленческие) этих пользователей, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события, подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки.
На уместность информации влияют ее содержание и существенность. Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей.
Надежность. Информация надежна, если она не содержит существенных ошибок.
Чтобы быть надежной, информация должна объективно отражать факты хозяйственной деятельности, к которым она фактически или предположительно относится.
Нейтральность. Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки заинтересованных пользователей с целью достижения результатов или последствий.
Сравнимость. Заинтересованные пользователи должны иметь возможность сравнивать информацию об организации за разные периоды времени для того, чтобы определить тенденции в ее финансовом положении и финансовых результатах деятельности. Они должны также иметь возможность сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы сравнить их финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения в финансовом положении.
Выполнение требования сравнимости обеспечивается тем, что заинтересованные пользователи должны быть информированы об учетной политике, принятой организацией, любых изменениях в ней и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации.
Обеспечение сравнимости не означает унификацию и не предполагает какие-либо препятствия для совершенствования правил бухгалтерского учета и учетных процедур.
Применительно к бухгалтерскому учету с целью подчеркнуть разницу между базовыми и основными принципами принято использовать термины «допущения» и «требования», считая «допущения» базовым принципом, предполагающим определенные условия, создаваемые организацией при постановке бухгалтерского учета, которые не должны меняться, а «требования» — основным принципом, означающим соблюдение принятых правил организации и ведения бухгалтерского учета.
Допущения — это основные базовые принципы, исходя из которых должна формироваться учетная политика и составляться бухгалтерская отчетность.
Перечень допущений предусматривает:
• имущественную обособленность экономического субъекта;
• принцип начисления;
• непрерывность деятельности;
• последовательность применения выбранных приоритетов;
• временную определенность отражения в учете хозяйственных операций;
• соответствие доходов и расходов;
• осмотрительность экономического субъекта;
• наличие денежного измерения;
• периодичность обобщения экономических событий.
И хотя только полное соблюдение вышеуказанных допущений позволяет реализовать те задачи по управлению имуществом и обязательствами, которые предъявляются к системе учета, в литературе в последнее время все чаще выделяются из данного перечня только два базовых принципа:
• непрерывности деятельности;
• метод начисления.
Перечень и краткая характеристика допущений, применяемых в бухгалтерском учете:
Имущественной обособленности. Имущество и обязательства организации существуют обособленно от имущества и обязательств собственников этой организации и других организаций.
Непрерывности деятельности. Организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности.
Последовательности применения учетной политики. Выбранная организацией учетная политика применяется последовательно, от одного отчетного года к другому
Временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами
Согласно п. 10 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина РФ № 34н «Учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности».
Эти же требования отражены и в п. 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации».
Рассмотрим содержание данных требований:
Полноты. Полнота отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности.
Своевременности. Отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете по мере их совершения.
Осмотрительности. Большая готовность к бухгалтерскому учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов (не допуская создания скрытых резервов).
Приоритета содержания перед формой. Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования.
Непротиворечивости. Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на первое число каждого месяца, а также показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета.
Рациональности. Рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.
На основании приведенной информации можно сделать вывод, что принципы построения российского бухгалтерского учета незначительно отличаются от международных. Требования к учетной политике организации, концепции бухгалтерского учета - иными словами, основы, на которых строится вся система бухгалтерского учета, практически дублируют положения международных стандартов, в то же время практика организации бухгалтерского учета в РФ показывает, что еще очень рано делать выводы о его соответствии международным требованиям.
6.2 Общие принципы организации финансового учета на предприятии
Под организацией бухгалтерского учета понимают систему условий и элементов, построение учетного процесса с целью получения договорной и своевременной информации о хозяйственной деятельности организации и осуществление контроля за рациональным использованием производственных ресурсов и готовой продукции. Основными слагаемыми системами организации бухгалтерского учета является первичный учет и документооборот, инвентаризации, план счетов бухгалтерского учета, формы бухгалтерского учета и организации учетно-вычислительных работ, объем и содержании отчетности.
В соответствии с законом РФ “О бухгалтерском учете” ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операции несут руководители организации, которые могут в зависимости от объема учетной работы:
1. учредить бухгалтерскую службу, как структурное подразделение возглавляемое главным бухгалтером,
2. ввести в штат должность бухгалтера,
3. передать на договорных началах ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру специалисту,
4. вести бухгалтерский учет лично.
Для обеспечения рациональной организации бухгалтерского учета необходима целесообразная разработка плана его организации, который может состоять из следующих разделов;
- план документации и документооборот,
- план инвентаризации,
- рабочий план счетов и их корреспонденции,
- план отчетности,
- план технического оформления учета,
- план организации труда работников бухгалтерии.
В плане документации указывается перечень документов для учета хозяйственных операции и составляется расчет потребности в бланках. После чего заказывают их печать в типографии или делают заявку на приобретение. Основой организации первичного учета является утвержденный главным бухгалтером график документооборота.
В плане инвентаризации определяют порядок, формы и сроки проведения планов ой и внеплановой инвентаризации. План инвентаризации составляют с учетом того, чтобы проверка наличии ценностей не влияла на нормальную работу предприятии.
В плане отчетности указывается перечень отчетных форм, отчетный период за который составляется та или иная форма отчета, сроки предоставления отчетности, наименования и адреса организации, получающих отчет, способ предоставления отчетов и фамилии работников отвечающих за составление отчетности.
План отчетности, как правило, состоит из двух частей – в первой части содержатся необходимые сведения по отчетности представляемые внешним пользователем, а во – втором по внутренней отчетности.
В плане технического оформления учета дается детальная характеристика формы учета, которая будет применяться на данном предприятии, а также указываются возможные варианты механизации и автоматизации учетных работ.
В плане организации труда работников бухгалтерии определяется структура аппарата бухгалтерии и штат бухгалтерии, дается должностная характеристика каждому работнику, наличие мероприятий по повышении квалификации кадров. При установлении структуры аппарата бухгалтерии необходимо решить вопрос о централизации или децентрализации учета.
При централизации учета учетный аппарат организации сосредоточен в главной бухгалтерии, в которой осуществляется ведение всего синтетического и аналитического учета на основе первичных и сводных документов поступающих из подразделений организации. В одних подразделениях осуществляется лишь первичная регистрация хозяйственных операции.
При децентрализации учета учетный аппарат рассредоточен по отдельным производственным подразделениям организации, где осуществляется синтетический и аналитический учет и составляет отчетность подразделений. Главная бухгалтерия производит сводку цеховых балансов и отчетов, и составляет сводный баланс и отчетность по организации в целом, а также осуществляет контроль за постановкой учета в отдельных подразделениях. В некоторых организациях применяется частичная децентрализация учета, при котором в подразделениях, кроме составления первичных документов ведут также аналитический учет по отдельным синтетическим счетам, осуществляют производственный учет и калькулирование, отчетность при этом составляется в главной бухгалтерии. Централизация учета обеспечивает более действенное руководство и контроль со стороны главного бухгалтера, позволяет рациональнее распределить труд между учетными работниками и более эффективно использовать вычислительную технику, поэтому децентрализация учета допускается лишь в очень крупных организациях.
Структура бухгалтерского аппарата зависит от условий организации и технологии производства, объема учетной работы и наличия технических средств учета. В настоящее время сложились 3 основных типа организации структуры бухгалтерии:
1. линейная (иерархическая);
2. линейно-штабная;
3. комбинированная (функциональная).
При линейной организации работники бухгалтерии подчиняются непосредственно главному бухгалтеру, такая структура бухгалтерии применяется в небольших организациях с численностью аппарата до 10 человек.
При линейно-штабной структуре создаются промежуточные звенья управления, отделы, секторы, группы возглавляемые старшими бухгалтерами. Распоряжения главного бухгалтера в этом случае передаются старшим бухгалтерам, которые определяют конкретных исполнителей и контролируют выполнение работ. Такая структура применяется в большинстве средних и части крупных организациях, при этом в состав бухгалтерии входят, как правило, следующие группы или отделы:
- материальная группа, отвечающая за учет поступления и расходования ТМЦ;
- группа учета оплаты труда, осуществляющая учет затрат труда, исчисления заработной платы работникам, учет расчетов с работниками, бюджетом, фондами социального страхования и обеспечения;
- производственно-калькуляционная группа, где ведется учет затрат;
- группа учетов готовой продукции, осуществляющая учет готовой продукции на складах и ее реализации и т. д.
При комбинированной организации структуры бухгалтерии в ней выделяются специальные структурные подразделения, выполняющие замкнутый цикл работ. Права главного бухгалтера передаются руководителям подразделений, которые самостоятельно распоряжаются в пределах установленной компетентности. Такая форма организации аппарата бухгалтерии применяется в особо крупных организациях и производственных объединениях.
Важным этапом разработки структуры бухгалтерии является формирование системы должностей. Зависящих от характера, состава и объема учетных работ на предприятии, а также составление графиков учетных работ. Основным назначением которых является распределение работ между исполнителями, определение времени выполнения работ и ответственность за их выполнение.
В соответствии с законом РФ “ О бухгалтерском учете “ главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от должности руководителем организации. Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Главный бухгалтер обеспечивает соответствия осуществляемых хозяйственных операций законодательству РФ, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязаны для всех работников организаций. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. С главным бухгалтером целесообразно согласовывать назначение, увольнение и перемещение материально-ответственных лиц. В организациях с небольшой численностью работающих и не имеющих в штате кассира его обязанности могут выполняться главным бухгалтером или другим работником по письменному распоряжению руководителя организации. Главному бухгалтеру запрещается принимать к исполнению и оформлению документы по операциям, которые противоречат законодательству и нарушают договорную и финансовую дисциплину, о таких документах главный бухгалтер должен письменно сообщить руководителю организации. При получении от руководителя организации письменного распоряжения о принятии указанных документов к учету главный бухгалтер исполняет его. Всю полноту ответственности за незаконность совершенных операций в этом случае несет руководитель организации. За невыполнение или недобросовестное выполнение своих обязанностей главный бухгалтер несет ответственность в соответствии с действующим законодательством. Должностной оклад главного бухгалтера устанавливается, как правило, на уровне оклада заместителя руководителя организации.
6.3 Учетные регистры. Способы исправления ошибок в них
Учетные регистры - документы для регистрации и группировки данных бухгалтерского учета о наличии средств и операциях с ними. Они разделяются по внешнему виду, по объему содержания операций, по характеру записей и по строению.
В зависимости от материальной основы учетные регистры подразделяются на бумажной и безбумажной основе.
Бумажные регистры делятся на бухгалтерские книги, карточки и свободные листы. Сюда же следует отнести машинограммы, получаемые в результате обработки бухгалтерской информации на ЭВМ и других средствах вычислительной техники.
Книга представляет собой пронумерованный и прошнурованный регистр, скрепленный печатью предприятия и подписями руководителя и главного бухгалтера. Страницы книги разграфлены для регистрации хозяйственной операции в зависимости от специфики отражаемых объектов наблюдения, например, кассовая книга, Главная книга, книга депонированной заработной платы. Обязательными реквизитами книги считаются: название предприятия; период времени, за который отражены хозяйственные операции в данном регистре; название счета (счетов).
Карточки — предназначенные для длительного пользования бланки с отпечатанной таблицей. Они подлежат обязательной регистрации в специальном реестре. Такие носители бухгалтерской информации наглядны, их несложно сортировать, удобны в обращении. На карточках отражается информация о материалах, готовой продукции, издержках, оплате труда. Обязательные реквизиты карточки: наименование предприятия; код синтетического счета; код аналитического счета; корреспондирующий счет; единица измерения; количество (для материальных карточек); сумма в денежном выражении. Карточки хранятся в картотеке у материально ответственных лиц.
Листы, так же, как и карточки, представляют собой бланки с отпечатанными таблицами, но большие по размеру и объему отражаемой в них информации. На листах, например, производят расчет амортизации по видам (категориям) основных средств, расчет себестоимости готовой продукции и пр.
Машинограммы — бумажные регистры, изготовленные с применением средств вычислительной техники (таблично-текстовых машин или ЭВМ) и распечатанные на устройствах вывода информации.
К регистрам на безбумажной основе относятся учетные таблицы, сформированные или непосредственно в оперативной памяти компьютеров, или на магнитных носителях (магнитных лентах бобинного типа или кассетных, гибких и жестких дисках), или оптических (лазерных компакт-дисках) и магнитооптических носителях данных. Современная видеотехника позволяет проектировать учетные регистры (видеограммы) на экраны дисплеев компьютеров или телевизоров, а при необходимости и непосредственно с ЭВМ на экраны просмотровых залов.
По назначению регистры делят на контокоррентные, материальные и многографные.
Контокоррентные регистры в основном предназначены для аналитического учета состояния расчетов предприятия с дебиторами и кредиторами. Информацию отражают в денежном выражении отдельно по дебету и кредиту.
Материальные регистры применяются для учета активов предприятия, выраженных в количественном измерении. Различают два вида материальных регистров: количественно-суммовые и количественно-сортовые. Количественно-суммовой регистр имеет колонки: приход, расход и остаток, каждая из которых представлена в количественном и суммовом выражении (оборотно-сальдовые ведомости по материальным счетам).
В количественно-сортовом регистре информация о движении ценностей представлена только в количественном измерении (карточки складского учета материалов). Наличие показателей «Норма запаса» или «Лимит» позволяет выявить необеспеченность предприятия данным ресурсом или необоснованный избыток.
Многографные регистры содержат несколько колонок, предназначенных для отражения результата совершенных хозяйственных операций составляющими его суммами, и используются в основном для учета затрат.
По способу группировки бухгалтерские регистры делят на хронологические, систематические, комбинированные и синхронистические.
В хронологических регистрах результаты фактов хозяйственной жизни фиксируются по мере их возникновения (журнал хронологической регистрации операций).
В систематических регистрах ФХЖ группируются по определенным объектам учета (кассовая книга, оборотно-сальдовая ведомость). В комбинированных регистрах налицо признаки хронологической и систематической записей, т. е. они одновременно содержат и журнал хронологической записи, и счета Главной книги, на которых ведутся систематические записи. Синхронистические регистры — таблицы, предназначенные для отражения систематической или хронологической и систематической записей, имеющие многоколончатую форму.
По степени обобщения регистры в зависимости от вида учета, который на них ведется, подразделяются на синтетические (например, Главная книга, журналы) и аналитические (в основном карточки).
По строению бухгалтерские регистры могут быть параллельными, последовательными и шахматными (смешанными).
При параллельном графлении относящиеся к дебету и кредиту записи располагаются на одной строке. Различают три варианта расположения информации при параллельном графлении: одностороннее, двустороннее и многоколончатое.
В одностороннем регистре записи располагаются на одном развороте информационного носителя, где колонки для дебета и кредита счета помещаются либо справа от текста (неразделенный регистр), например, журнал регистрации хозяйственных операций —, либо для дебета — слева, для кредита — справа (разделенный регистр). Заметим, что разделенные регистры на практике встречаются редко.
Двусторонний регистр имеет две страницы с идентичным текстом: одна — для дебетовых записей, другая — для кредитовых.
В многоколончатом регистре информация отражается на одной странице, но в отличие от одностороннего регистра значения показателей по каждому факту хозяйственной жизни (содержание записывают в графе текст) располагаются в нескольких колонках для различных признаков. Многогранные регистры используются для отражения дополнительных показателей внутри аналитического учета. Учет движения материалов отражается в целом по предприятию, а также в разрезе отдельных материально ответственных лиц, регистрируются затраты по предприятию, подразделениям и в разрезе статей затрат.
При последовательном графлении в регистре сначала отражаются записи, относящиеся к дебету, а ниже — к кредиту. Регистры последовательного графления также используются для построения бухгалтерских балансов.
При смешанном шахматном графлении регистры используются для одновременного отражения суммы по дебету одного счета и кредиту другого. Каждая сумма записывается на пересечении строки и колонки. Содержание учетных регистров, как и данные внутренней бухгалтерской отчетности, признано коммерческой тайной предприятия.
При составлении первичных документов или учетных регистров могут быть допущены ошибки. Они должны быть выявлены и исправлены. При большом количестве данных в учетных регистрах для обнаружения в них ошибок используется сплошная проверка (пунктировка записей). Она состоит в том, что все записи в учетных регистрах, в которых обнаружены ошибки, последовательно сверяются с документами или другими учетными регистрами, в которых отражены те же операции. Перед каждой проверенной суммой ставится специальный значок (V) для того, чтобы видеть, какие суммы проверены, а какие - нет.
Выборка - способ выявления ошибок при несовпадении итогов синтетического и аналитического учета. Для этого делают выборку сумм из аналитических счетов по статьям или субсчетам синтетического счета. Затем подсчитывают итоги выборки и сравнивают с данными синтетического счета.
Исправление ошибок в учетных регистрах осуществляется корректурным способом, способом дополнительных проводок и способом "красное сторно".
Корректурный способ применяется, когда ошибка не затрагивает корреспонденции счетов или она быстро обнаружена и не отразилась на итогах учетных записей.
Сущность данного способа состоит в том, что ошибочный текст или сумма зачеркивается и над зачеркнутым пишут правильный текст или сумму. Зачеркивание производят тонкой линией так, чтобы можно было прочесть зачеркнутое. Зачеркивается все число, даже если ошибка допущена только в одной цифре. Исправительные записи должны быть оговорены и заверены подписью бухгалтера.
Способ дополнительных проводок применяется в случаях, когда в бухгалтерской проводке в учетных регистрах указана правильная корреспонденция счетов, но преуменьшена сумма операции. Для исправления ошибки на разность между правильной и преуменьшенной суммами операции составляют дополнительную бухгалтерскую проводку.
Например, подотчетным лицам выдали из кассы 40000 руб., а ошибочно записали 10000 руб. Тогда на разность между этими суммами - 30000 руб. (40000 -10000) - нужно составить дополнительную проводку: Д-т сч. 71, К-т сч. 50 -30000.
Способ красного сторно (отрицательная запись) применяется для исправления ошибочной корреспонденции счетов или большей, чем следовало, суммы. Исправительная проводка или сумма записывается в учетные регистры красными чернилами. При подсчетах суммы, записанные красными чернилами, не прибавляются, а вычитаются из итогов. Отсюда красная сторнировочная запись полностью аннулирует запись, и одновременно обычными чернилами составляется проводка, правильно отображающая произведенную операцию.
При помощи способа красного сторно исправляются ошибки до и после подсчета итогов и ошибки, допущенные в предыдущих отчетных периодах.
6.4 Формы бухгалтерского учета
Совокупность, логические связи, способы построения учетных регистров определяют форму бухгалтерского учета, применяемую экономическим субъектом.
Основными признаками, определяющими ту или иную форму, являются:
• виды применяемых регистров, взаимосвязь между ними;
• последовательность и способы записи в них;
• применение средств вычислительной техники.
В современном бухгалтерском учете применяются следующие формы бухгалтерского учета: мемориально-ордерная, журнально-ордерная, автоматизированная (диалоговая) и упрощенная.
1. Мемориально-ордерная форма возникла в 30-е годы нашего столетия. При этой форме учет данных первичных или накопительных документов ведется в мемориальных ордерах, которые записываются в регистрационный журнал, а затем в Главную книгу (регистр синтетического учета).
Мемориально-ордерная форма учета отличается строгой последовательностью учетного процесса, простотой и доступностью учетной техники, при ней широко используются стандартные формы аналитических регистров, счетные машины, копировальные способы регистрации.
Мемориально-ордерная форма позволяет легко осуществлять разделение учетной работы между квалифицированными и менее квалифицированными работниками.
Мемориальный ордер за май 200_ г.
Основание (ссылка на документы или содержание записи)
По дебету счета (шифр)
По кредиту счета (шифр)
Сумма
частная
общая
1
2
3
4
5
Регистрационный журнал применяется для регистрации бухгалтерских проводок (мемориальных ордеров), которые записываются в хронологическом порядке с указанием номера, даты и суммы. В этом журнале каждому мемориальному ордеру присваивается постоянный порядковый номер. Нумерация производится отдельно за каждый месяц.
Регистрационный журнал за сентябрь 200_ г.
Порядковые номера мемориальных ордеров
Дата ордера
Сумма
Проводки из мемориальных ордеров разносят по счетам Главной книги, которая является синтетическим регистром систематического учета. В Главной книге содержатся только синтетические счета, каждому из которых отводится отдельный лист.
В левой стороне счета отражаются дебетовые записи, в правой - кредитовые. Записи проводятся по шахматному принципу с указанием корреспонденции счетов. В Главной книге отражаются только обороты по синтетическим счетам; сальдо не выводится.
На основании итогов Главной книги составляется оборотная ведомость по синтетическим счетам или шахматная оборотная ведомость. Итоги ее оборотов по дебету и кредиту сверяются с итогами журнала регистрации мемориальных ордеров для проверки полноты отражения хозяйственных операций.
Аналитический учет ведется в карточках, записи в которые делают на основании первичных или сводных документов. По данным синтетических и аналитических счетов по окончании месяца составляют оборотные ведомости, которые сверяются между собой. Обороты по дебету и кредиту синтетических счетов сопоставляют с суммой оборота в журнале регистрации мемориальных ордеров. После сверки и контроля составляют бухгалтерский баланс и другие отчетные таблицы.
Недостатками мемориально-ордерной формы учета являются:
• трудоемкость учета, вызываемая многократным дублированием одних и тех же записей (в мемориальном ордере, регистрационном журнале, синтетических и аналитических регистрах);
• отрыв аналитического учета от синтетического, громоздкость аналитического учета (он часто отстает от синтетического учета);
• формы регистров аналитического учета зачастую не содержат показателей, необходимых для контроля, анализа хозяйственной деятельности и составления отчетности.
2. Журнально-ордерная форма бухгалтерского учета
1. Журнально-ордерная форма получила свое название по основному регистру, используемому при этой форме счетоводства, - журналу-ордеру. Она широко применяется на предприятиях различных форм собственности.
Хронологическая и систематическая записи хозяйственных операций осуществляются одновременно.
В журнально-ордерной форме счетоводства применяют два вида бухгалтерских регистров: журналы-ордера и вспомогательные ведомости.
Журналы-ордера - это бухгалтерские регистры, построенные по шахматному принципу на свободных листах специального разграфления. Записи в журналах-ордерах производятся либо по мере поступления документов, либо итогами за месяц в зависимости от характера и содержания операции.
Они имеют свой постоянный номер и открываются для каждого синтетического счета или нескольких взаимосвязанных счетов.
Журналы-ордера построены по кредитовому принципу, ведутся по кредиту одного или нескольких однородных счетов.
По содержанию и форме их можно подразделить на три группы:
-первая группа - журналы-ордера, в которых регистрируются кредитные обороты по счету и вспомогательные ведомости, составленные в целях контроля за движением денежных средств;
- вторая группа - журналы-ордера, используемые для учета операций по счетам расчетов с поставщиками и подрядчиками, подотчетными лицами. Записи производятся линейным способом, то есть дебетовые и кредитовые обороты размещаются на одной линии. По одной строке отражается задолженность предприятия конкретным поставщикам и делается запись о ее погашении по мере оплаты по этой строке. Общий итог оборотов по кредиту и дебету - это данные для синтетического учета;
- третья группа - журналы-ордера для учета затрат на производство. Записи производятся в шахматном порядке. При этом дебетуемые счета отражаются в подлежащем (по горизонтали), а кредитуемые - в сказуемом (по вертикали) регистра.
Итоги из журналов-ордеров переносятся в Главную книгу, которая ведется в течение года. Обороты по дебету каждого синтетического счета Главной книги в корреспонденции с оборотами по кредиту разных счетов собирают из разных журналов-ордеров. Затем подсчитывают общий итог по дебету каждого счета в Главной книге, выводят остаток на конец месяца и составляют бухгалтерский баланс. До составления баланса необходимо итоги оборотных ведомостей сверить с итогами соответствующих счетов Главной книги.
Вспомогательная ведомость - учетный регистр, предназначенный для систематизации (накапливания) данных, содержащихся в первичных документах. Эти данные общими итогами записываются по счетам учета.
Вспомогательная ведомость способствует улучшению и упрощению учета, сокращает количество учетных записей. Эти ведомости называют также накопительными.
3. Автоматизированная форма бухгалтерского учета
В последнее время широкое применение получают автоматизированные формы бухгалтерского учета. В России наиболее распространены формы на базе программ «1С Предприятие», «Инфо-бухгалтер», «Бэст», «Галактика» и многих, многих других. Кроме того, огромная масса программного обеспечения создается непосредственно под конкретное предприятие, несмотря на то, что уже ставшие типовыми продукты известных фирм обладают достаточно гибкой системой настройки.
Особенности:
1. Применение вычислительной техники постепенно изживает понятие формы бухгалтерского учета как совокупности учетных регистров. Учетные регистры уже не относятся к средствам составления отчетности, а сами становятся внутренней отчетностью.
2. Появилась практическая возможность организации многоуровневого аналитического учета любой степени сложности, а также получения информации об объектах учета в режиме реального времени.
3. Развитие информационных технологий и автоматизированных систем управления постепенно охватывает все сферы финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов. Автоматизация бухгалтерского учета представляет собой лишь одно из ключевых направлений комплексной автоматизации предприятия. Это неизбежно приводит к созданию единой информационно-аналитической базы в масштабах каждой организации.
4. Бумажные носители информации постепенно вытесняются электронными. Это справедливо, прежде всего, в отношении учетных регистров: они, как показано ранее, больше не выполняют функции промежуточных этапов на пути составления бухгалтерской отчетности. Учетные регистры решают лишь информационную задачу: представляют данные об оборотах, сальдо и корреспонденции счетов. Бухгалтер придает им бумажную форму (распечатывает) по мере надобности.
Первичные документы также могут быть составлены в электронном виде и, что немаловажно, иметь при этом юридическую силу. Полная замена бумажных носителей машинными, вероятно произойдет еще нескоро, однако возможности, предоставленные федеральным законом «Об электронной цифровой подписи» с успехом реализуются на практике. Первым глобальным шагом в этом направлении стало широкое использование электронных форм платежных поручений в системах «банк-клиент».
Что касается бухгалтерской финансовой отчетности, то у российских организаций сегодня уже существует возможность представлять ее в электронном виде в соответствии с федеральными законами «О бухгалтерском учете» и «Об электронной цифровой подписи». То же самое можно сказать и о налоговой и, тем более внутренней отчетности, которые также могут быть представлены в электронном виде.
5. Рассматривая ту или иную форму, имеем дело с некой общей моделью, которая на практике может иметь бессчетное множество вариаций.
4. Упрощенная форма бухгалтерского учета
Упрощенная форма учета предусматривает ведение Книги учета хозяйственных операций, которая содержит все счета, применяемые в организации, и совмещает синтетический и аналитический учет, то есть является комбинированным регистром. Записи в нее производятся из первичных документов в хронологической последовательности с одновременной группировкой по счетам.
Упрощенная форма учета может вестись:
• по простой форме бухгалтерского учета (без использования учетных регистров имущества малого предприятия);
• по форме с использованием учетных регистров малого предприятия.
6.5 Перспективы развития и совершенствования финансового учета и отчетности
Изменение системы общественных отношений, а также гражданско-правовой среды предопределяет необходимость адекватной трансформации бухгалтерского учета. Современный отечественный бухгалтерский учет движется по пути адаптации Международным стандартам финансовой отчетности.
В настоящее время реформирование бухгалтерского учета в России осуществляется в соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, утвержденной Приказом Министра финансов Российской Федерации от 1 июля 2004 г. № 180 и направлена на повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности, и обеспечение гарантированного доступа к ней заинтересованным пользователям.
Цель реформирования системы бухгалтерского учета – приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами учета и отчетности.
Задачи реформы заключаются в следующем:
- сформировать систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользователей;
- обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне;
- оказать методическую помощь организациям в понимании и внедрении реформированной модели бухгалтерского учета.
Важной составляющей нормативного обеспечения является сохранение стабильности развития системы бухгалтерского учета.
Главная задача состоит в создании приемлемых условий последовательного, полезного, рационального и успешного выполнения системой бухгалтерского учета присущих ей функций в конкретной экономической среде. В целях приведения национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и МСФО реформа будет проводиться по следующим направлениям:
- совершенствование нормативно-правового регулирования;
- формирование нормативной базы (стандарта);
- кадровое обеспечение (формирование бухгалтерской профессии, подготовка и повышение квалификации специалистов );
- международное сотрудничество
Цель нормативного регулирования бухгалтерского учета будет состоять в обеспечении доступа всем заинтересованным пользователям к информации, представляющей объективную картину финансового положения и результатов деятельности хозяйствующих субъектов.
Будет устранено противоречие российской системы бухгалтерского учета общепризнанным в мире подходам к ведению бухгалтерского учета, сформирована модель сосуществования и взаимодействия системы налогообложения и системы бухгалтерского учета, введены процедуры корректировки бухгалтерской отчетности в связи с инфляцией, созданы механизмы обеспечения публичности бухгалтерской отчетности.
Переход национальной системы бухгалтерского учета на международные стандарты включает в себя соответствующие изменения
В работе по подготовке и повышению квалификации специалистов бухгалтерского учета. Система профессиональной подготовки будет соответствовать государственным образовательным стандартам и должна содержать необходимые квалификационные характеристики по уровням профессионального образования.
Ключевым элементом реформирования бухгалтерского учета и финансовой отчетности в соответствии с МСФО является разработка новых и уточнение ранее утвержденных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, внедрение их в практику.
Дальнейшее развитие бухгалтерского учета и отчетности (2005 – 2010 гг.) необходимо осуществлять по следующим основным направлениям:
1) повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности;
2) создание инфраструктуры применения МСФО;
3) изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности;
4) усиление контроля качества бухгалтерской отчетности;
5) существенное повышение квалификации специалистов, занятых организацией и ведением бухгалтерского учета и отчетности, аудитом бухгалтерской отчетности, а также пользователей бухгалтерской отчетности.
Бухгалтерский учет должен развиваться как часть единой системы учета и отчетности в Российской Федерации, которая включает также статистический и оперативно-технический учет. Важнейшим фактором, обеспечивающим единство этой системы, является первичный учет как источник данных для последующего накапливания, систематизации и обобщения их в соответствии с задачами, требованиями и методологией каждого вида учета.
В процессе развития особую актуальность для поддержания единства и целостности системы бухгалтерского учета и отчетности приобретает обеспечение стабильности этой системы. Первостепенное значение в этом имеет выявление рисков развития (неадекватность реальной экономической ситуации, несопоставимость информации, непоследовательность регулирования, однобокость развития и др.). Предотвращение или смягчение последствий этих рисков требует осуществления органами государственной власти и профессиональным сообществом комплекса соответствующих мер.
Как показывает отечественный и мировой опыт, развитие бухгалтерского учета и отчетности должно происходить в тесной связи с изменениями экономической ситуации в стране и отвечать характеру и уровню развития хозяйственного механизма. Недопустимо неоправданное затягивание процессов преобразования бухгалтерского учета и отчетности. В то же время форсирование изменений в бухгалтерском учете и отчетности вне связи с изменениями в хозяйственном механизме и реальным функционированием рыночных институтов может привести к снижению качества финансовой информации в экономике, дискредитации МСФО, а также ослаблению финансовой дисциплины. Кроме того, переход на МСФО требует времени для практической отработки новых методов и процедур сбора и обработки информации.
Изменения в бухгалтерском учете и отчетности, в частности переход на МСФО, должны происходить постепенно с учетом возможностей, потребностей и готовности профессиональной и другой заинтересованной общественности, а также органов государственной власти.
Предусмотренные Концепцией основные направления развития бухгалтерского учета и отчетности относятся ко всем отраслям и сферам экономики Российской Федерации. Вместе с тем реализация их в некоторых отраслях и сферах экономики (в частности, в некоммерческих организациях, банковской системе) имеет определенные особенности.
Основное направление развития бухгалтерского учета и отчетности – повышение качества информации, формируемой в них. Мировой опыт показывает, что характеристики, определяющие полезность информации, достигаются непосредственным использованием МСФО или применением их в качестве основы построения национальной системы бухгалтерского учета и отчетности.
Современный бухгалтерский учет представляет собой информационную базу, на основе которой хозяйствующие субъекты подготавливают бухгалтерскую отчетность юридического лица (далее – индивидуальную бухгалтерскую отчетность) и консолидированную финансовую отчетность. Кроме того, информация, формируемая в бухгалтерском учете, используется для составления управленческой, налоговой, статистической отчетности, отчетности перед надзорными органами. При необходимости на основе данной информации должны составляться также другие виды отчетности.
В связи с этим главная задача в области бухгалтерского учета заключается в обеспечении относительной независимости организации учетного процесса от какого-либо определенного вида отчетности. Принципы и требования к организации учетного процесса, а также базовые правила бухгалтерского учета должны устанавливаться с учетом принципов и требований МСФО таким образом, чтобы хозяйствующие субъекты имели возможность формировать информацию для разных видов отчетности, в том числе по МСФО. Некоторые категории хозяйствующих субъектов могут применять упрощенные процедуры бухгалтерского учета.
Индивидуальная бухгалтерская отчетность как элемент метода бухгалтерского учета выполняет две функции: информационную и контрольную. С одной стороны, она характеризует финансовое положение и финансовый результат деятельности хозяйствующего субъекта. С другой стороны, она обеспечивает системный контроль правильности и точности данных бухгалтерского учета при завершении каждого учетного цикла. В связи с этим все хозяйствующие субъекты должны составлять индивидуальную бухгалтерскую отчетность за каждый отчетный период.
Индивидуальная бухгалтерская отчетность предназначена для: выявления конечного финансового результата деятельности хозяйствующего субъекта – чистой прибыли (убытка) и распределения ее между собственниками; представления в надзорные органы; выявления признаков банкротства хозяйствующих субъектов; формирования единой государственной базы статистического наблюдения и макроэкономических показателей; использования в управлении хозяйствующим субъектом, судопроизводстве и при налогообложении. Она также может использоваться для иных целей.
Главная задача в области индивидуальной бухгалтерской отчетности заключается в обеспечении гарантированного доступа заинтересованным пользователям к качественной, надежной и сопоставимой персонифицированной информации о хозяйствующих субъектах. Для решения этой задачи индивидуальную бухгалтерскую отчетность необходимо составлять по российским стандартам, разрабатываемым на основе МСФО. В перспективе с учетом накопленного опыта целесообразно оценить возможность составления определенным кругом хозяйствующих субъектов индивидуальной бухгалтерской отчетности непосредственно по МСФО (вместо российских стандартов).
В отдельных случаях в российских стандартах может предусматриваться несколько альтернативных подходов к формированию и представлению информации в бухгалтерской отчетности. Однако для повышения сопоставимости бухгалтерской отчетности разных хозяйствующих субъектов количество таких случаев должно быть ограничено и в дальнейшем его следует неуклонно сокращать.
Российские стандарты могут предусматривать разный объем информации, раскрываемой в индивидуальной бухгалтерской отчетности отдельными категориями хозяйствующих субъектов, в частности, возможно составление упрощенной бухгалтерской отчетности.
7 Бухгалте рская отчетность
7.1 Отчетность как основной способ обобщения данных бухгалтерского учета
Бухгалтерский (финансовый) учет призван удовлетворить потребности менеджеров и внешних пользователей в учетной информации. Такая информация создается путем документирования и ведения системы счетов. Но для анализа итогов деятельности предприятия за определенный период и выработки управленческих решений менеджерам предприятия этих данных недостаточно, а внешние пользователи к ним доступа, как правило, не имеют. Учетные сведения необходимо обобщать, систематизировать и представлять в компактной форме. Это достигается при помощи отчетности, которая наряду с другими является элементом метода бухгалтерского учета.
Одним из важнейших источников информации является бухгалтерская отчетность, составляемая организацией для публичного пользования. Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему показателей, отражающих имущественное и финансовое положение организации на определенную дату, а также финансовые результаты ее деятельности за отчетный период. Отчетность является своего рода связующим звеном между организацией и другими субъектами рынка. Она представляет собой совокупность показателей, отражающих результаты хозяйственной деятельности организации за отчетный период. Отчетность включает таблицы, которые составляют по данным бухгалтерского, статистического и оперативного учета. Она является завершающим этапом учетной работы. Организации составляют отчетность по формам и инструкциям, утвержденными Министерством финансов и органами статистики РФ.
Единая система показателей отчетности организаций позволяет составлять отчетные сводки по отдельным отраслям, экономическим регионам, республикам и народному хозяйству в целом.
Данные отчетности используются внешними пользователями для оценки эффективности деятельности организации, а также для экономического анализа в самой организации. Вместе с тем отчетность необходима для оперативного руководства хозяйственной деятельностью и служит исходной базой для последующего планирования. Бухгалтерская отчетность позволяет оценить привлекательность организации с точки зрения вложения в нее инвестиций, приобретения акций и прочих ценных бумаг, заключения с ней договоров (в том числе и долгосрочных) на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг).
Отчетность должна быть достоверной и своевременной, в ней должна обеспечиваться сопоставимость отчетных показателей с данными за прошлый период.
Отчетность организации классифицируется:
· по видам;
· по периодичности составления;
· по степени обобщения отчетных данных;
· по охвату.
По видам отчетность подразделяется на:
- бухгалтерскую;
- статистическую;
- оперативную.
Бухгалтерская отчетность в соответствии с ПБУ 4/99– это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.
Статистическая отчетность составляется по данным статистического, бухгалтерского и оперативного учета и отражает сведения по отдельным показателям хозяйственной деятельности организации, как в натуральном, так и в стоимостном выражении.
Оперативная отчетность составляется на основе данных оперативного учета и содержит сведения по основным показателям деятельности организации за короткие промежутки времени (сутки, пятидневки, неделю, декаду, пол месяца). Эти данные используются для оперативного контроля и управления процессами снабжения, производства и реализации продукции.
По периодичности составления различают
- внутригодовую отчетность;
- годовую отчетность.
Внутригодовая бухгалтерская отчетность называется промежуточной и составляется за месяц, квартал, полугодие, 9 месяцев. Годовая отчетность составляется за финансовый год.
По степени обобщения отчетных данных различают:
- первичные отчеты;
- сводные отчеты, составляемые на основе первичных.
По охвату отчетность делят на:
- индивидуальную;
- сводную;
- консолидированную.
Индивидуальная отчетность характеризует положение и результаты деятельности отдельного хозяйствующего субъекта – юридического лица. Сводная составляется в рамках одного юридического лица на основании данных о его подразделениях и филиалах. Консолидированная отчетность составляется финансовой группой (материнская компания и ее дочерние предприятия), рассматриваемой как единая хозяйствующая организация.
При формировании показателей бухгалтерской отчетности следует руководствоваться Федеральным законом "О бухгалтерском учете" от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ, Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Минфина России от 6 июля 1999 г. № 43н, и иными Положениями по бухгалтерскому учету, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н. В этих нормативных документах изложены принципы и базовые положения по составлению и представлению бухгалтерской отчетности.
Таким образом, бухгалтерская отчетность – это упорядоченная система показателей, отражающих имущественное и финансовое положение предприятия на определенную дату, а также финансовые результаты его деятельности за определенный период. С практической стороны бухгалтерская отчетность представляет собой набор таблиц определенной формы.
7.2 Состав, содержание, порядок составления и представления бухгалтерских отчетов
Бухгалтерская отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных организаций, состоит из следующих отчетных форм:
1) бухгалтерский баланс - форма № 1;
2) отчет о прибылях и убытках - форма № 2;
3) отчет об изменениях капитала - форма № 3 (годовая);
4) отчет о движении денежных средств - форма № 4 (годовая);
5) приложение к бухгалтерскому балансу - форма № 5 (годовая);
6) отчет о целевом использовании полученных средств - форма № 6 (годовая) — для общественных организаций (объединений);
7) пояснительная записка и аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организаций, если она подлежит обязательному аудиту (годовая).
Бухгалтерский баланс (ф. №1) представляет сведения об экономических ресурсах (актив) и источниках их привлечения (пассив) и позволяет оценить имущественное положение организации, ее платежеспособность и финансовую независимость от кредиторов.
Отчет о прибылях и убытках (форма №2) выступает обязательной составной частью годового финансового отчета во всех учетных системах и призван информировать пользователей об эффективности деятельности организации. Он должен характеризовать финансовые результаты деятельности организации за отчетный период. Эта форма постоянно изменяется, что объясняется становлением и развитием налоговой системы России. Отчет о прибылях и убытках иллюстрирует процедуру формирования финансового результата за отчетный период в разрезе доходов и расходов, полученных (понесенных) от обычных видов деятельности и по прочим операциям. В него включаются такие показатели, как выручка от продаж, себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (кроме коммерческих и управленческих расходов), прочие доходы и расходы, формирующие прибыль организации, а также основные направления использования полученной прибыли организации, т.е. содержит сведения о доходах и расходах, финансовых результатах и налоге на прибыль за определенный период времени.
В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» (в редакции Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 № 116н) доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).
Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Выручка от продаж – основная форма выручки для производственных предприятий – характеризует основную деятельность. Прочими доходами являются: - поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации; - поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам); поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров; проценты, полученные за представление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; - суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности; курсовые разницы и др.
В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» (в редакции Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 № 116н) расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. Прочими расходами являются расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации; расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам); расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции; проценты, уплачиваемые организацией за представление в пользование денежных средств (кредитов, займов); расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями; отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обеспечение вложений), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания; курсовые разницы, последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии) и др.
Отчет о прибылях и убытках считается носителем данных о степени успешности компании и обеспечивает заинтересованных пользователей не только стоимостными показателями прибыли или убытка, но и раскрывает структуру результата, что позволяет рассчитывать относительные показатели, такие, как рентабельность продаж, рентабельность продукции, рентабельность деятельности и другие, и на основе прогнозировать изменение результатов в будущем.
В бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках отражаются итоговые данные, характеризующие имущественное и финансовое положение предприятия, результаты хозяйственной деятельности.
В состав приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках включаются отчеты об изменениях капитала (ф. № 3); о движении денежных средств (ф. № 4); приложение к бухгалтерскому балам (ф. № 5); отчет о целевом использовании полученных средств - для общественных организаций (ф. № 6), пояснительная записка; итоговая часть аудиторского заключения;
Отчет об изменениях капитала должен содержать данные о величине капитала на начало и конец отчетного периода, с выделением его увеличения и уменьшения отдельно по каждой позиции, а также об изменениях в течение периода резервов и фондов, образуемых на предприятии. Также в соответствии с ПБУ 4/99 отчет об изменениях капитала должен содержать следующие числовые показатели:
- величина капитала на начало отчетного периода;
- увеличение капитала – всего, в том числе: за счет дополнительного выпуска акций; за счет переоценки имущества; за счет прироста имущества; за счет реорганизации юридического лица (слияние, присоединение); за счет доходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и относятся непосредственно на увеличение капитала;
- уменьшение капитала – всего, в том числе: за счет уменьшения номинала акций; за счет уменьшения количества акций; за счет реорганизации юридического лица (разделение, выделение); за счет расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала;
- величина капитала на конец отчетного периода.
Отчет о движении денежных средств (ф. № 4) - часть финансовой отчетности, в которой приводятся данные о поступлении и выбытии денежных средств предприятия. В соответствии с ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» отчет о движении денежных средств должен характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе текущей, инвестиционной, финансовой деятельности и должен содержать следующие числовые показатели:
- остаток денежных средств на начало отчетного периода;
- поступило денежных средств – всего, в том числе: от продажи продукции, товаров, работ и услуг; от продажи основных средств и иного имущества; авансы, полученные от покупателей (заказчиков), бюджетные ассигнования и иное целевое финансирование; кредиты и займы полученные; дивиденды, проценты по финансовым вложениям; прочие поступления;
- направлено денежных средств – всего, в том числе: на оплату товаров, работ, услуг; на оплату труда; на отчисления в государственные внебюджетные фонды; на выдачу авансов; на финансовые вложения; на выплату дивидендов, процентов по полученным кредитам, займам; прочие выплаты, перечисления;
- остаток денежных средств на конец отчетного периода.
Под текущей деятельностью понимается деятельность организации по производству продукции, торговле, общественному питанию и т.п. Инвестиционная деятельность связана с капитальными вложениями и долгосрочными финансовыми вложениями, а финансовая деятельность - с осуществлением краткосрочных финансовых вложений.
В основу рекомендуемой Минфином РФ формы Отчета о движении денежных средств положен прямой метод сопоставления денежных потоков. В качестве определяющей классификации избраны направления деятельности, в рамках которых представлены входящие и исходящие денежные потоки. Денежные потоки фиксируются в нем на основе учетных записей по счетам учета денежных средств, следовательно, информация по неденежным операциям (бартер) не находит в нем отражения. Такой вид операций может составлять значительную часть оборота, поэтому в МСФО рекомендуется данные по неденежным операциям приводить в отдельной таблице в составе бухгалтерской отчетности.
Информация о движении денежных средств предприятия необходима для предоставления пользователям бухгалтерской отчетности данных, на основании которых можно оценить способность предприятия привлекать и использовать денежные средства, объемы и перемещение денежной массы, изменение остатка денежных средств предприятия за отчетный период.
Приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5) содержит расшифровку отдельных статей баланса. В нем приводятся данные о наличии и движении заемных средств, дебиторской и кредиторской задолженности, амортизируемого имущества, средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений, затрат, отдельных видов прибылей и убытков, социальных показателей, а также ценностей, учитываемых за балансом.
Пояснительная записка включается в состав годовой бухгалтерской отчетности организаций. В ней должна содержаться информация о данных, не нашедших отражения в формах бухгалтерской отчетности. Обычно в пояснительной записке приводятся аналитические материалы о динамике важнейших экономических и финансовых показателей работы предприятия за ряд лет (рентабельность, ликвидность, платежеспособность и т.п.), будущих капитальных вложениях, экономических мероприятиях, осуществляемых предприятием, и их фактической или прогнозируемой эффективности, а также другая информация, способная заинтересовать внешних пользователей годовой бухгалтерской отчетности. Структура пояснительной записки законодательно не предписана. Внешняя ее форма должна определяться требованиями ясности и наглядности, содержать сведения, позволяющие раскрыть и дополнить информацию баланса и отчета о прибылях и убытках. В пояснительной записке необходимо раскрыть основные моменты учетной политики, поскольку без понимания правил, которые применялись при формировании показателей, использование количественных методов финансового анализа теряет значение.
Аудиторское заключение включается в годовую отчетность в случаях, когда отчетность экономического субъекта в соответствии с законодательством подлежит обязательной аудиторской проверке. Цель заключения – подтвердить степень достоверности показателей, приведенных в отчетных формах.
В настоящее время организации представляют в обязательном порядке промежуточную и годовую бухгалтерскую отчетности.
Промежуточная бухгалтерская отчетность включает в себя бухгалтерский баланс (форма№1) и отчет о прибылях и убытка (форма№2). В соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учете» и ПБУ 4/99(Бухгалтерская отчетность организации), годовая отчетность организации (кроме бюджетных) должна включать в себя бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу, отчет о целевом использования полученных средств, пояснительную записку, аудиторское заключение о достоверности бухгалтерских отчислений (для тех организаций, которые в соответствии с законодательством подлежат обязательной ежегодной аудиторской проверке).
Субъекты малого предпринимательства, не подлежащие обязательной ежегодной аудиторской проверке, могут не предоставлять в составе годовой бухгалтерской отчетности формы №3, №4, №5 и пояснительную записку. Если же субъекты малого предпринимательства обязаны проводить ежегодную аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, то они также могут не предоставлять в составе годового отчета формы №3, №4, №5, если для их заполнения отсутствуют соответствующие данные.
Отчетным годом для всех организаций является период с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации до 31 декабря включительно. Организациям, созданным после 1 октября, разрешается считать первым отчетным годом период с даты их государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно. Отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода, 31 декабря – для годовой бухгалтерской отчетности и последние даты месяца – для промежуточной отчетности.
Бухгалтерская отчетность должна составляться в базовой валюте РФ – в рублях. Исправления и ошибки в бухгалтерской отчетности подтверждаются подписью лиц, её подписавших, с указанием даты исправления.
Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации. В организации, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специальными организациями или специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем этой организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет.
Все организации, за исключением бюджетных, предоставляют бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или её собственникам, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Государственные и муниципальные унитарные предприятия предоставляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом. В соответствии с законодательством РФ организации обязаны также предоставлять бухгалтерскую отчетность в налоговые и другие органы государственной власти.
Законодательство устанавливает сроки предоставления отчетности: собственникам не ранее 60 дней по окончании года, территориальным органам статистики и налоговым органам – годовую в течение 90 дней по окончании года, промежуточную в течение 30 дней по окончании квартала. При этом годовая бухгалтерская отчетность должна предоставляться не ранее 60 дней по окончанию отчетного года. День предоставления организацией бухгалтерской отчетности определяется по дате её почтового отправления или дате фактической передачи по назначению.
Для обеспечения информацией всех заинтересованных пользователей в рыночной экономике законодательно введено понятие публичность бухгалтерской отчетности (статья 16 ФЗ «О бухгалтерском учете»), согласно которому ОАО, кредитные организации, страховые организации, биржи, инвестиционные и внебюджетные фонды обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным. При этом публичность заключается не только в публикации отчетности в периодической печати, доступной всем заинтересованным пользователям, но также в передаче отчетов территориальным отделениям органов госстатистики.
Каждый отчет бухгалтерской отчетности должен иметь:
1. Заголовочную часть, в которой указывается
· Наименование отчета;
· Отчетный период и дата;
· Наименование организации и её организационно-правовая форма;
· Единица измерения и формат представления числовых показателей.
В отчетах, представляемых в налоговые органы или органы госстатистики помимо указанных реквизитов приводятся:
· ИНН;
· Вид деятельности;
· Форма собственности;
· Полный почтовый адрес;
· Дата утверждения, дата отправки, дата принятия.
2. Содержательная часть, где приводится состав показателей, подлежащих раскрытию в соответствии с нормативными данными по бухгалтерскому учету.
3. Подписи и реквизиты. Подпись должна включать:
· Наименование должности лица, подписавшего отчет;
· Собственноручную подпись лица;
· Расшифровку подписи.
7.3 Требования, предъявляемые к бухгалтерской отчетности
Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, определены Федеральном Законом «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и ПБУ 4/99.
Эти требования следующие:
1.Достоверность и полнота;
2.Нейтральность;
3.Целостность;
4.Последовательность;
5.Сопоставимость;
6.Соблюдение отчетного периода;
7.Правильное оформление.
Достоверность и полнота означает, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах её деятельности. При этом достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная исходя из правил, установленных нормативно-законодательными актами РФ.
Нейтральность означает, что при формировании отчетности должна быть обеспечена нейтральность информации, то есть исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.
Целостность означает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всех хозяйственных операциях, осуществляемых как организацией в целом, так и её филиалами, представительствами и иными подразделениями.
Последовательность означает необходимость соблюдения постоянства в содержании и формах бухгалтерской отчетности от одного отчетного года другому.
В соответствии с требованием Сопоставимости в бухгалтерской отчетности должны содержаться данные, позволяющие осуществить их сравнение с аналогичными показателями за периоды, предшествовавшие отчетному. Если же они не сопоставимы по каким-либо причинам, то данные предшествовавших периодов подлежат корректировке по установленным правилам.
Требование Соблюдение отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в РФ принят период с 1 января по 31 декабря, то есть отчетный год совпадает с календарным.
Правильное оформление связано с соблюдением формальных принципов отчетности: составление ее на русском языке, в валюте Российской Федерации (в рублях), подписание руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет (главным бухгалтером и т.п.).
В ПБУ 4/99 также определены подходы к раскрытию существенной информации. Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях в бухгалтерской отчетности:
1.Должны приводиться обособленно в случае их существенности, и если без них невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов её деятельности заинтересованными пользователями. Существенной признается сумма показателя, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее 5 %.
2.Могут приводиться общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов её деятельности.
8 Учетная политика организаций и международные стандарты финансовой отчетности
8.1 Учетная политика организации, принципы ее формирования и раскрытия
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» - нормативное правовое положение по бухгалтерскому учету, утвержденное приказом Минфина ФР от 28.07.94г. № 100 (в ред. 1998г.), вступило в действие в 1995 году и стало одним из главных в области бухгалтерского учета в России. Положение содержит следующие разделы:
1. Общие положения;
2. Формирование учетной политики;
3. Раскрытие учетной политики;
4. Изменение учетной политики.
В разделе «Общие положения» дано определение учетной политики как совокупности способов ведения бухгалтерского первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.
К способам ведения бухгалтерского учета относятся методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, приемы организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.
Раздел «Формирование учетной политики» раскрывает по рядок формирования и утверждения ведения бухгалтерского учета; формирование возложено на главного бухгалтера, а утверждение - на руководителя организации. При этом руководителем утверждаются:
• рабочий план счетов бухгалтерского учета;
• формы первичных документов;
• порядок проведения инвентаризации активов и обязательств, а также методы их оценки;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• порядок контроля за хозяйственными операциями и другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
В учетной политике активно используются понятия допущения и требования, которые рассматриваются как отправные точки ведения бухгалтерского учета организации.
Под требованиями понимаются условия деятельности организации, которые обеспечивают реализацию учетной политики. К требованиям относятся:
• полнота отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности;
• своевременность отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности;
• осмотрительность, т.е. большая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, предотвращающая создание скрытых резервов (принцип осмотрительности);
• приоритет содержания перед формой - отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, исходя не столько из правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования;
• непротиворечивость - тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца;
• рациональность - рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности.
Допущения есть условия деятельности организации, которые должны обязательно ей выполняться в течение всего периода формирования учетной политики.
Допущения, из которых должна исходить организация при формировании учетной политики, предусматривают:
• допущение имущественной обособленности - активы и обязательства организации существуют отдельно от ее собственников и других организаций (принцип автономности);
• допущение непрерывности деятельности - организация продолжит свою деятельность в обозримом будущем, у нее нет намерения и необходимости ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в срок (принцип действующей организации);
• допущение последовательности применения учетной политики - выбранная организацией учетная политика осуществляется ей последовательно от одного отчетного года к другому (принцип периодичности);
• допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности предполагает, что факты хозяйственной деятельности отражаются в учете в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (принцип начислений).
Раздел «Раскрытие учетной политики» позволяет выяснить, какое место в учетной политике занимают методологические и организационно-технические проблемы.
Методические аспекты включают:
1. Установление границ основных средств.
2. Порядок начисления амортизации по основным средствам.
3. Порядок начисления амортизации по нематериальным активам.
4. Порядок отражения на счетах операций приобретения и заготовки материальных ценностей.
5. Метод оценки материально-производственных запасов и расчета их фактической себестоимости.
6. Варианты учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.
7. Способы распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов.
8. Перечень резервов предстоящих расходов и платежей.
9. Порядок учета и финансирования ремонта основных средств.
10. Сроки погашения расходов будущих периодов.
11. Вариант учета выпуска продукции.
12. Порядок создания резервов по сомнительным долгам.
13. Варианты определения выручки от продажи продукции (работ, услуг).
14. Сроки списания доходов будущих периодов.
15. Вариант распределения и использования чистой прибыли.
16. Порядок начисления и выплаты дивидендов.
17. Порядок оценки кредиторской задолженности.
18. Учет собственного капитала.
19. Метод распределения расходов на продажу и др.
Организационно-технические аспекты включают:
1. Выбор формы бухгалтерского учета.
2. Организацию работы в бухгалтерии.
3. Систему внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля.
4. Порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств.
5. План счетов бухгалтерского учета.
6. Технологию обработки информации.
7. Объем, сроки и адреса представления отчетности.
8 Систему взаимоотношений с аудиторскими службами.
Таким образом, при разработке учетной политики организации следует иметь в виду, что поскольку учетная политика утверждается приказом руководителя организации, то после его подписания указанный документ приобретает юридическую силу.
Раздел «Изменение учетной политики» предусматривает, что учетная политика организации принимается на ряд лет и не может ежегодно меняться. Изменения учетной политики допускаются лишь в случаях:
• изменения законодательства РФ или нормативных документов, влияющих на постановку бухгалтерского учета;
• разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета, применение которых позволит более достоверно отражать факты хозяйственной деятельности или уменьшить трудоемкость учетного процесса;
• существенного изменения условий деятельности организации (реорганизация, смена собственников, изменение видов деятельности и т.п.).
Изменения учетной политики должны быть обоснованными, оформляться в установленном порядке и вводиться с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.
Таким образом, Положение по бухгалтерскому учету « Учетная политика организации» устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и использования (придания гласности) учетной информации, что позволяет расширить возможности организации в области учета не в жестком, а вариантном режиме.
8.2 Международные стандарты финансовой отчетности. Принципы и общие положения международных стандартов финансовой отчетности и их влияние на организацию бухгалтерского (финансового) учета в России
При разработке стандартов бухгалтерского учета в России учитываются специфика переходного периода, формирование новой финансовой и денежно-кредитной системы, особенности налогообложения, структурные соотношения различных форм собственности, состояние экономики страны и т.д.
Межведомственная правительственная комиссия по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности подготовила ряд стандартов.
Международные стандарты финансовой отчетности — это свод правил, методов, терминов и процедур бухгалтерского учета, разработанных высокопрофессиональными международными организациями и носящих рекомендательный характер.
Два последних десятилетия отмечены усилением внимания к проблеме международной унификации бухгалтерского учета. Развитие бизнеса, сопровождающееся возрастанием роли международной интеграции в сфере экономики, предъявляет определенные требования к единообразию и понятности применяемых в разных странах принципов формирования и алгоритмов исчисления прибыли, налогооблагаемой базы, условий инвестирования и капитализации заработанных средств и т. п. Именно с этой проблемой столкнулись наши специалисты в области бухгалтерского учета при переходе страны к рыночной экономике и установлению деловых контактов с зарубежными инвесторами на уровне организаций (предприятий), акционерных обществ и т. п.
Проблема несоответствия моделей бухгалтерского учета не является уникальной, присущей только России. Она носит глобальный характер. В процессе работы составителей и пользователей финансовых отчетов во всем мире возникает проблема унификации бухгалтерского учета.
В настоящее время наибольшую известность получили два подхода к ее решению: гармонизация и стандартизация. Они сначала различались как по заложенной в них идеологии, так и по принципам реализации. Однако в последние годы оба термина зачастую используются как синонимы или как взаимодополняющие понятия.
Идея гармонизации различных систем бухгалтерского учета реализуется в рамках Европейского сообщества (ЕС). Суть ее заключается в том, что в каждой стране может существовать своя модель организации учета и система стандартов, ее регулирующих. Главное, чтобы эти стандарты не противоречили аналогичным стандартам в странах-членах сообщества, т. е. находились в относительной «гармонии» друг с другом. Работа в этом направлении ведется с 1961 г. Страны — члены ЕС рассматривали использование международных стандартов как путь гармонизации, который должен оставлять простор для развития национальных учетных систем и вместе с тем обеспечивать сопоставимость и взаимную увязку различных методологий.
В целях формирования концепции развития учета в странах ЕС была сформирована исследовательская группа по проблемам бухгалтерского учета. Ее деятельность рассматривалась как составная часть программы гармонизации национальных версий Закона о компаниях. Результаты этой работы опубликованы в виде нормативных документов, которые были включены каждым членом ЕС в свое национальное законодательство в части бухгалтерского учета. В Европейском Сообществе были разработаны и приняты несколько Директив, посвященных вопросам отчетности и аудита. После утверждения их Европейским парламентом государства — члены ЕС должны инкорпорировать их в свое законодательство.
Четвертая директива, принятая в 1978 г., посвящена содержанию годовой финансовой отчетности компаний. В ней рассматриваются общие методологические основы составления отчетности компаниями стран — членов ЕС, приводятся альтернативные варианты форм отчетности: баланса, отчета о прибылях и убытках, которые могут быть выбраны по усмотрению компаний.
В Седьмой директиве, принятой в 1983 г., рассматриваются вопросы составления консолидированной отчетности.
Восьмая директива от 1984 г. охватывает вопросы аудиторской деятельности и квалификации аудиторов.
Идея стандартизации учетных процедур реализуется в рамках унификации учета, которую проводит Комитет по международным стандартам финансовой отчетности, — КМСФО (International Accounting Standards Committee, IASC), разрабатывая и публикуя Международные стандарты финансовой отчетности — МСФО (International Accounting Standards, IAS). Суть этого подхода состоит в разработке унифицированного набора стандартов, применимых к любой ситуации в любой стране, в силу чего отпадает необходимость создания национальных стандартов. Что касается внедрения единых стандартов, то этого следует добиваться не законодательным путем, а путем добровольного соглашения профессиональных организаций стран.
Следует отметить, что многие вопросы, закрепленные в Директивах ЕС, в МСФО решены по-другому. В дальнейшем в соответствии с Директивами в законодательства стран — членов ЕС были внесены необходимые изменения, позволившие свести к минимуму такие расхождения, сохранив исторический опыт и национальные особенности ведения учета и составления отчетности. Однако в настоящее время идет речь о применении МСФО всеми странами ЕС, что потребует дальнейшего изменения законодательства ЕС и входящих в него стран. Программа перехода стран ЕС на МСФО рассчитана до 2005 г.
В настоящее время известны несколько систем бухгалтерского учета, в частности англо-американская, европейская и ряд других. Однако, по мнению специалистов, стандарты, разработанные КМСФО, будут использоваться большинством стран мира в ближайшем будущем.
Рост популярности международных стандартов был обусловлен двумя событиями. Первым событием было подписание соглашения между КМСФО и Международной организацией комиссиий по ценным бумагам (International Organization of Securities Commissions, IOSCO), в котором нашло отражение стремление финансовых кругов и конгресса США привлечь больше иностранных компаний к котировке своих акций на американских биржах.
Второе событие, ускорившее переход к МСФО, произошло при объединении Германии. Этот факт во многом предопределил рост потребности привлечения капитала в страну. В связи с этим финансовая отчетность компаний должна была быть больше ориентирована на внешнего пользователя, например, на фондовые биржи или международных инвесторов. Именно поэтому компании, входящие в листинг фондовых бирж и составляющие консолидированные финансовые отчеты, вынуждены были принять МСФО.
Рассмотрим положительные и отрицательные черты международных стандартов учета.
Их объективными преимуществами перед национальными стандартами в отдельных странах являются:
• четкая экономическая логика;
• обобщение лучшей современной мировой практики в области учета;
• простота восприятия для пользователей финансовой информации во всем мире.
При этом Международные стандарты учета позволяют не только сократить расходы компаний по подготовке своей отчетности, особенно в условиях консолидации финансовой отчетности предприятий, работающих в разных странах, но и снизить затраты по привлечению капитала. Известно, что рыночная цена капитала определяется двумя основными факторами: перспективной отдачей и рисками. Некоторые из рисков действительно характерны для деятельности самих компаний, однако есть и такие, которые вызваны недостатком информации, отсутствием точных сведений об отдаче капиталовложений. Одной из причин информационной недостаточности является отсутствие стандартизированной финансовой отчетности, которая, сохраняя капитал, фактически приумножает его. Это объясняется тем, что инвесторы согласны получать чуть более низкие доходы, зная, что большая открытость информации снижает их риски.
Совокупность данных преимуществ во многом обеспечивает стремление различных стран к использованию МСФО в национальной практике учета.
Однако следует отметить и недостатки МСФО. К ним, в частности, можно отнести:
• обобщенный характер стандартов, предусматривающий достаточно большое многообразие в методах учета;
• отсутствие подробных интерпретаций и примеров приложения стандартов к конкретным ситуациям.
К тому же внедрению стандартов во всем мире препятствуют такие факторы, как национальные различия в уровне развития и традициях, а также нежелание национальных институтов поступиться своим приоритетом в области регулирования и методологии учета.
Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета принимает во внимание эти негативные факторы и ведет активную работу по их устранению. Так, 1 января 1989 г. Комитет опубликовал документ Е32 «Сопоставимость финансовой отчетности», в котором приведено 29 предложений по ограничению возможностей выбора методов учета, разрешенных действующими МСФО. Этот документ многими специалистами рассматривается как один из лучших проектов КМСФО. Он позволяет в известной степени устранить ряд различий в содержании отчетности и упростить процедуры ее трансформации при проведении сравнительного анализа в международном контексте.
Что касается разработки интерпретаций, то решение именно этой проблемы было признано одним из приоритетных направлений деятельности КМСФО на ближайшие годы. Более того, в 1996 г. было принято решение о создании в рамках КМСФО постоянного Комитета по интерпретации стандартов (Standing Interpretations Committee, SIC).
Судя по всему, в ближайшие годы компании и биржи большинства стран будут составлять финансовые отчеты, используя МСФО. Но это вовсе не означает, что во всех случаях переход к Международным стандартам учета является единственно правильным решением. Активная позиция страны, борющейся за свои взгляды, может изменить точку зрения КМСФО, поскольку Комитет стремится получить и обобщить опыт различных стран в организации учетных систем. Вполне возможно, что в течение ближайших лет конституция Комитета претерпит некоторые изменения в направлении крепнущего взаимодействия между КМСФО и национальными организациями, устанавливающими стандарты в своих государствах.
Таким образом, можно сказать, что роль КМСФО в международном бизнесе постоянно возрастает. Это проявляется в различных аспектах:
- Во-первых, постоянно увеличивается число членов Комитета.
- Во-вторых, стандарты имеют весьма солидную поддержку со стороны бизнеса.
- В-третьих, к работе Комитета прямо или косвенно привлекаются другие международные профессиональные организации.
- В-четвертых, изменилось отношение к стандартизации учета, а следовательно, и к работе КМСФО. Причем не только со стороны национальных профессиональных институтов, но и правительственных органов экономически развитых стран, которые в условиях интеграции стали принимать решения о целесообразности использования международных стандартов.
Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) — это правила, устанавливающие требования к признанию, оценке и раскрытию финансово-хозяйственных операций для составления финансовых отчетов компаний во всем мире. Стандарты финансовой отчетности обеспечивают сопоставимость бухгалтерской документации между компаниями в общемировом масштабе, а также являются условием доступности отчетной информации для внешних пользователей.
Необходимо отметить, что международные учетные стандарты представляют собой свод компромиссных и достаточно общих вариантов ведения учета. МСФО носят рекомендательный характер, т.е. не являются обязательными для принятия. На их основе в национальных учетных системах могут быть разработаны национальные стандарты с более детализированной регламентацией учета определенных объектов. Тем не менее, одной из целей КМСФО, как отмечалось, является создание готовых схем учета для внедрения в странах, которые еще. не имеют адекватных систем учета.
К началу 1998 г. КМСФО разработал и опубликовал 31 международный стандарт бухгалтерского учета, которые уже применяются или будут применяться в последующих отчетных периодах. Эта система стандартов охватывает все основные вопросы, связанные с составлением финансовой отчетности предприятиями и организациями.
Каждый стандарт содержит информацию следующего характера:
•объект учета — дается определение объекта учета и основных понятий, связанных с этим объектом;
•признание объекта учета — дается описание критериев отнесения объектов учета к различным элементам отчетности;
•оценка объекта учета — приводятся рекомендации по использованию методов оценки и требований к оценке различных элементов отчетности;
•отражение в финансовой отчетности — раскрытие информации об объекте учета в различных формах финансовой отчетности.
Составление финансовой отчетности по международным стандартам предполагает соблюдение основополагающих правил, которые определяют общий подход к подготовке и представлению финансовых отчетов. Необходимо отметить, что применение Международных стандартов финансовой отчетности базируется на двух принципах: непрерывности деятельности и начисления. Рассмотрим их более подробно.
Принцип непрерывности деятельности. Этот принцип предполагает, что предприятие действует и будет продолжать действовать в обозримом будущем (по крайней мере, в течение 1 года). Отсюда следует, что предприятие не имеет ни намерения, ни необходимости ликвидировать или сокращать масштабы своей деятельности. Поэтому активы предприятия отражаются по первоначальной стоимости без учета ликвидационных расходов. Если же существует такое намерение или необходимость, то финансовая отчетность должна констатировать этот факт в следующем порядке:
• отражать оценку имущества по ликвидационной стоимости;
• производить списание активов, которые не могут быть получены в полном объеме;
• осуществлять начисление обязательств в связи с прерыванием договоров и экономическими санкциями.
Принцип начисления. Данный принцип исходит из того, что доходы и расходы предприятия отражаются по мере их возникновения, а не по мере фактического получения или выплаты денежных средств или их эквивалентов. Таким образом, этот принцип предполагает:
· признание результата операции по мере ее совершения;
· отражение операций в отчетности того периода, в котором они были осуществлены;
· формирование информации об обязательствах к оплате и обязательствах к получению, а не только о фактически произведенных и полученных платежах.
Реализация принципа обеспечивает признание доходов и расходов по мере возникновения экономических выгод и потребления ресурсов. Финансовые отчеты, подготовленные на основе принципа начисления, информируют пользователей не только о прошлых сделках, включающих оплату и поступление денежных средств, но и о будущих обязательствах заплатить денежные средства и будущих поступлениях денежных ресурсов. Принцип начисления дает возможность прогнозировать влияние совершенных операций на финансовое положение.
Кроме общих принципов функционирования международных стандартов, существует также качественные критерии информации, содержащейся в финансовых отчетах, которые призваны делать информацию полезной для пользователей. Это такие критерии, как понятность, значимость, достоверность и сопоставимость.
Понятность. Понятность или «прозрачность» является основным качеством информации, так как предполагает ее быстрое понимание пользователями. Однако пользователи в свою очередь должны иметь достаточные знания в области ведения бизнеса и бухгалтерского учета.
Значимость. Информация должна быть значимой для принятия решений пользователями. Она имеет это качество, когда влияет на принятие экономических решений, помогая оценить прошлые, настоящие или будущие события. Значимость информации определяется ее существенностью, своевременностью и рациональностью. Информация считается существенной, если ее отсутствие или искаженное представление могут повлиять на экономические решения пользователей. Информация своевременна в том случае, когда она не способствует задержке в принятии адекватных экономических решений. Рациональной информацию можно назвать тогда, когда выгода от ее получения превышает стоимость ее обеспечения. Оценка выгоды и затрат, как правило, определяется на основе профессионального суждения, например, дальнейшее обеспечение информацией кредиторов может сократить расходы по займам.
Достоверность. Информация достоверна в том случае, когда она не имеет значимых ошибок и объективна. Достоверная информация отвечает следующим требованиям:
• полное представление — информация должна полностью отражать факты хозяйственной деятельности. Например, баланс должен полностью представлять все сделки, которые приводят к возникновению активов и обязательств;
• преобладание сущности над формой — информация должна принимать во внимание не столько юридическую форму сделок и иных фактов хозяйственной деятельности, сколько их экономическую сущность. Например, по договору аренды предприятие может передать актив другой стороне таким образом, что документально юридическое право собственности передается, в то время, как за предприятием оставлено право пользоваться будущим экономическим эффектом, включенным в актив. В этом случае отчет о продаже не будет полностью отражать регистрируемую сделку;
• нейтральность — информация должна быть нейтральной в целях обеспечения ее надежности. Финансовые отчеты не являются нейтральными, если информация в них представлена таким образом, что позволяет достичь заранее определенных результатов. Иными словами, информация в отчетах не должна быть сфабрикованной, а должна отражать только те факты, которые реально имели место. Она должна быть свободной от односторонности при принятии решений заинтересованными пользователями с целью получения предопределенных результатов;
• осмотрительность — это соблюдение в процессе принятия решений достаточной меры осторожности в оценке активов и пассивов. При этом предполагается, что актив или доход не преувеличены, а обязательства и затраты не занижены. Это означает, что признание доходов происходит только при условии фактического получения выгоды или при наличии высокой степени уверенности в ее получении, а признание расходов и потерь происходит по мере появления реальной возможности их возникновения.
Сопоставимость. Информация, содержащаяся в финансовой отчетности организации, должна быть сопоставимой во времени и сравнимой с информацией других предприятий, чтобы идентифицировать тенденции в его финансовом положении и результаты деятельности. Поэтому измерение и отражение всех хозяйственных операций должно проводится последовательно, в соответствии с выбранной учетной политикой. Данный принцип вовсе не означает единообразия. Однако для обеспечения сопоставимости данных необходимо знать учетную политику, ее изменения и последствия этих изменений с точки зрения финансовых результатов в течение текущего периода и за ряд лет.
На практике часто необходимо найти оптимальное сочетание всех качественных характеристик, исходя из потребностей пользователей и приоритетов самих предприятий. Относительная важность характеристик определяется на основании профессиональной оценки специалистов.
Различие МСФО и национальных стандартов России проявляется в следующем:
Хотите создать по-настоящему уникальный и прибыльный интернет-магазин, который будет привлекать клиентов?
Создание интернет-магазина поможет вам стремительно развивать свой бизнес, увеличить количество продаж, а самое главное, получать высокую прибыль!
Оценок: 607 (средняя 5 из 5)
© 2014 - 2017 BigLib.info — это сокращение от Big Library (большая библиотека).
Целью создания этого сайта было сделать литературу доступной для всех, кто желает ее читать.
Использование любых материалов сайта без согласования с администрацией запрещено.
Обратная связь